Pia Dorfmüller, P+P Pöllath + Partners
Stiftungen haben ihren Ursprung im Mittelalter und daher eine lange Tradition. Jährlich werden ca. 600 Stiftungen in Deutschland gegründet. Auch im internationalen Steuerrecht begegnet man zunehmend Stiftungen: so wurden niederländische Stiftungen zur Vermeidung der Zinsschranke vorgeschlagen und bei Erbschaft-/ Schenkungsteuerplanungen wird vermehrt von Liechtensteinischen Stiftungen gesprochen. Aber auch deutsche Stiftungen beziehen oftmals Einkünfte aus dem Ausland. Insofern ist die deutsche Stiftung gegebenenfalls abkommensrechtlich zu würdigen.Beispiel einer Quellensteuerreduktion nach dem DBA-USA
Eine nach deutschem Recht errichtete Stiftung des privaten Rechts mit Sitz und Ort der Geschäftsleitung in Deutschland, ist nach § 5 Abs. 1 Nr. 9 KStG aufgrund der Förderung von gemeinnützigen, mildtätigen oder kirchlichen Zwecken (§§ 51 – 68 AO) im Inland steuerbefreit. Für die Stiftung werden im Rahmen der Vermögensverwaltung Aktien an Gesellschaften mit Sitz und Ort der Geschäftsleitung in den USA (stets unter 1%) erworben. Die US-Gesellschaften zahlen Dividenden an die deutsche Stiftung.
Nach nationalem Recht unterliegen Dividenden einem 30%igen US-Quellensteuerabzug. Diese reduziert sich, wenn die Vergünstigungen eines DBA in Anspruch genommen werden.
Die deutsche Stiftung ist als juristische Person (aus Sicht des Anwendestaates) eine Gesellschaft i. S. d. Art. 3 Abs. 1 Buchst. e DBA-USA und somit eine Person i. S. d. Art. 3 Abs. 1 Buchst. d DBA-USA. Sie ist auch eine in Deutschland ansässige Person (Art. 4 Abs. 1 DBA-USA). Die Befreiung von der Körperschaftsteuer aufgrund gemeinnütziger, mildtätiger oder kirchlicher Tätigkeit steht der Anwendung des DBA nicht entgegen.
Auch ist die deutsche Stiftung als eine in Deutschland ansässige Person eine berechtigte Person i. S. des Art. 28 Abs. 2 Buchst. d DBA-USA. Folglich stehen der deutschen Stiftung alle Vergünstigungen zu (Art. 28 Abs. 1 DBA-USA), insbesondere der Anspruch auf Ermäßigung oder Freistellung von Quellensteuern auf Dividenden (Art. 10 DBA-USA), sofern alle sonstigen Voraussetzungen des DBA-USA für den Erhalt dieser Vergünstigungen erfüllt sind.
15%ige US-Quellensteuer auf Dividenden bei unter 10%iger Beteiligung
Neben Deutschland haben die USA ein Quellenbesteuerungsrecht nach Art. 10 Abs. 2 DBA-USA. Da die deutsche Stiftung stets unter 1% an den Dividenden zahlenden US-Gesellschaften beteiligt ist, reduziert sich die US-Steuer auf die Dividende auf 15% (Buchst. b). Allerdings muss die deutsche Stiftung US-Formular W-8BEN vorlegen und darin die Ermäßigung der Quellensteuern auf Dividenden nach Art. 10 Abs. 2 Buchst. b DBA-USA begehren.
Spezielle Regelung für befreite Organisation im DBA-USA
In der Praxis ist die spezielle Regelung des Art. 27 DBA-USA meist unbekannt und das obwohl die Regelung bereits im DBA-USA vom 22. 7. 1954 enthalten war. Allerdings ist eine entsprechende Norm im OECD-Musterabkommen nicht enthalten und nur noch im DBA mit Schweden zu finden.
Nach Abs. 1 werden Einkünfte, die deutsche steuerbefreite Gesellschaften oder Organisationen aus den USA beziehen, in den USA von der Steuer befreit, d. h. die USA dürfen dann keine Quellensteuer einbehalten. Die Befreiung in den USA setzt voraus, dass die Gesellschaft in den USA steuerbefreit wäre, wenn sie in den USA errichtet worden und ausschließlich dort tätig wäre. Die Gesellschaften müssen ausschließlich religiöse, mildtätige, wissenschaftliche, erzieherische oder öffentliche Zwecke verfolgen. Diese Begriffe haben im Abkommen keine eigene Definition erfahren und sind daher nach dem Recht des Anwendestaates (USA) auszulegen. Die Begriffe bezeichnen Einrichtungen, die steuerbefreit sind (Sec. 501(c)(3) Internal Revenue Code). Für die Begriffe „mildtätig“, „wissenschaftlich“ und „erzieherisch“ ist im US-Recht auf die Treas. Regs. 1.501(c)(3)-1 hinzuweisen; der Begriff „religiös“ ist in der Veröffentlichung 557 des IRS enthalten. Ob die deutsche Stiftung aus Sicht der USA religiöse, mildtätige, wissenschaftliche, erzieherische oder öffentliche Zwecke verfolgt und diese Zwecke ausschließlich verfolgt werden, ist im Einzelfall gesondert zu beurteilen.
US-Formalitäten zur Steuerbefreiung (0% Quellensteuer)
Die US-Gesellschaft kann dann von dem US-Quellensteuerabzug auf Dividenden Abstand nehmen, wenn sich die deutsche Stiftung im US-Formular W-8BEN auf die Steuerbefreiung nach Art. 27 DBA-USA beruft. Die deutsche Stiftung muss ferner das US-Formular 1120-F abgeben und erklären, dass die Gesellschaft die Auffassung vertritt, dass ein US-DBA die Vorschriften des nationalen Rechts einschränkt. Darüber hinaus hat die deutsche Stiftung das US-Formular 8833 einzureichen und ihre Position nach dem DBA-USA zu erläutern. Die Abgabe des US-Formulars W-8EXP ist nicht erforderlich. Ob sich der zusätzliche US-Compliance Aufwand lohnt, hängt freilich von der absoluten Höhe der US-Quellensteuer ab.
Nicht nur bei der Errichtung und der Vermögensanlageplanung einer Stiftung ist spezielles Know-How erforderlich, sondern auch bei der Erzielung von ausländischen Einkünften wie das Beispiel zeigt. Der Teufel liegt hier im Detail.