RA/StB Dipl.-Kfm. Sören Reckwardt, Counsel bei P+P Pöllath + Partners, Berlin
Werden Immobilien direkt, d.h. per Asset Deal, veräußert, spielen Umsatzsteuerthemen eine große Rolle. Nachdem die Finanzverwaltung die zeitlichen Regelungen zur Ausübung und zum Widerruf der Option nach § 9 UStG, also des Verzichts auf die Umsatzsteuerfreiheit einer Grundstückslieferung, deutlich verschärft hatte, kommen nun die Gerichte den Steuerpflichtigen zu Hilfe und sorgen für Erleichterung.
Ausgangslage
Für Verkäufe nach dem 31.10.2010 verschärfte die Finanzverwaltung die Regelungen zur zeitlichen Ausübung der Umsatzsteuer-Option bzw. ihres Widerrufs bei Asset Deals (Abschn. 9.1 Abs. 3 UStAE) erheblich und wollte diese nur noch bis zur formellen Bestandskraft der jeweiligen Jahressteuerfestsetzung zulassen. Dies barg für Verkäufer erhebliche Risiken, u.a. da bis zu diesem Zeitpunkt meist noch keine Betriebsprüfung des Verkaufsjahres stattgefunden hatte. Mithin konnte der Verkäufer nicht rechtzeitig beurteilen, ob der Verkauf eine (nicht umsatzsteuerbare) Geschäftsveräußerung im Ganzen darstellte oder einen steuerbaren Verkauf, bei dem es ggf. auf die Ausübung der Option ankam.
Die Finanzverwaltung hatte 2010 die Verschärfung des UStAE bemerkenswerterweise mit dem Hinweis auf BFH-Urteile gerechtfertigt, denen diese Sichtweise angeblich zugrunde läge. Jedoch wurde in der Fachliteratur daraufhin dargestellt, dass der BFH die Beschränkung des zeitlichen Anwendungsbereichs bei der Option nicht erwogen oder gar gefordert hätte. Bei der Auslegung der angeführten BFH-Urteile durch die Finanzverwaltung war wohl eher der Wunsch Vater des Gedankens gewesen.
Urteile
Nach einem im Mai 2014 veröffentlichten Urteil des Niedersächsischen FG (vom 22.08.2013 – 16 K 286/12) kann die Option ausgeübt werden, solange die Steuerfestsetzung für das Jahr der Leistungserbringung noch änderbar und nicht festsetzungsverjährt ist. Das Gesetz sehe keine zeitliche Beschränkung vor und der BFH-Rechtsprechung sei nichts Gegenteiliges zu entnehmen. Im zugrundeliegenden Fall hatte der Steuerpflichtige das Grundstück zunächst ohne Verzicht auf die Steuerbefreiung, also ohne „Option“, veräußert. Das Finanzamt nahm eine Berichtigung von in den Vorjahren geltend gemachter Vorsteuer nach § 15a UStG vor. Erst Jahre später – während des finanzgerichtlichen Verfahrens – holte der Kläger mit notariellem Vertrag die Option nach und vermied so nach Ansicht des FGs erfolgreich die Vorsteuerberichtigung. Hiergegen legte das Finanzamt Revision ein (Az. XI R 40/13).
Diese Revision dürfte aber gemäß einem vor wenigen Tagen veröffentlichten Urteil des V. Senats des BFH (vom 19.12.2013 – V R 7/12, DB0663207) keine Erfolgsaussichten haben. In dem Urteil hat der BFH als „Klarstellung der Rechtsprechung“ ausgeführt, dass der Widerruf der Option erfolgen kann, solange der Bescheid nicht formell und materiell bestandskräftig sei. Bestehe ein Vorbehalt der Nachprüfung (§ 164 AO), was regelmäßig bis zum Abschluss der Betriebsprüfung beim Steuerpflichtigen der Fall ist, könne eine Option widerrufen werden. Zudem stellt der BFH fest, dass für die Option und ihren Widerruf die gleichen zeitlichen Grenzen gelten. Auch der BFH begründet sein Urteil u.a. damit, dass das Gesetz keine zeitliche Eingrenzung vorsähe und der Normzweck dies auch nicht erfordere. Zudem stellt er klar, dass sich aus der bisherigen Rechtsprechung ebenfalls kein Gebot einer Eingrenzung ableiten lasse.
Bedeutung für die Praxis
Auf diese sehr aktuellen Urteile gibt es bisher keine Reaktion der Finanzverwaltung und es bleibt abzuwarten, ob sie das BFH-Urteil im Bundessteuerblatt veröffentlicht und den UStAE entsprechend entschärft. Angesichts des Gesetzeswortlauts und der Urteilsbegründungen ist eine andere Reaktion jedoch schwer vorstellbar, so dass hier das „happy end“ eines jahrelangen Problems der Beratungspraxis bevorsteht. Für die Steuerpflichtigen bedeutet dies mehr Rechtssicherheit durch die Möglichkeit, auf nachträgliche Erkenntnisse nach einem Immobilienverkauf, z.B. aus einer späteren Betriebsprüfung, entsprechend reagieren zu können. Einschlägige Fälle sind unter Verweis auf die Urteile offen zu halten, in der Erwartung, dass die Finanzverwaltung ihre bisherige Sichtweise zur zeitlichen Einschränkung aufgeben wird. Die wiedergewonnene zeitliche Flexibilität bzgl. Ausübung der Option bzw. ihres Widerrufs ist im Kaufvertrag zwischen den Parteien entsprechend zu berücksichtigen.
Hinweis:Zum Hintergrund der Option beim Asset Deal sowie den verschärften Regelungen der Finanzverwaltung im Umsatzsteuer-Anwendungserlass (UStAE) und deren erheblichen Praxisauswirkungen vgl. https://page.fachmedien.de/wordpress/steuerboard/2013/04/24/mehr-sicherheit-fur-die-umsatzsteuer-option-beim-asset-deal/.