Hans-Christoph Graessner, RA/FAStR/StB, KPMG AG, Köln
Die letzte gesetzliche Änderung zur grunderwerbsteuerlichen Konzernklausel in 2013 betraf bekanntlich die Erweiterung der Vorschrift auf Einbringungsfälle, also den praxisrelevanten Fall der Anteilsumhängung. Bis dahin war die Anwendung der Konzernklausel auf reine Umwandlungsfälle beschränkt, sodass eine Befreiung in vielen typischen Umstrukturierungsfällen nicht in Betracht kam. Durch die Erweiterung ergeben sich somit neue Handlungsalternativen, Umstrukturierungen ohne Anfall von Grunderwerbsteuer umzusetzen. Aus Sicht der Steuerpflichtigen eine zu begrüßende Erweiterung.
Was die praktische Anwendung der Vorschrift weiterhin schwierig macht, ist jedoch die restriktive Auslegung der Finanzverwaltung (vgl. koordinierter Ländererlass zur Konzernklausel vom 19.06.2012, DB0483857); insbesondere in Fällen, in denen ein „Missbrauch“ offensichtlich nicht vorliegt. Eine am Sinn und Zweck orientierte Auslegung wäre hier wünschenswert. Dies gilt insbesondere für das Merkmal der 5-jährigen Vorbehaltensfrist, wonach – verkürzt gesagt – die Muttergesellschaft („herrschendes Unternehmen“) an den beteiligten („abhängigen“) Gesellschaften seit 5 Jahren zu mindestens 95% ununterbrochen beteiligt sein muss. Hier ist nach Auffassung der Finanzverwaltung die Vorbehaltensfrist grundsätzlich zwingend einzuhalten. Nur für den Fall, dass eine Gesellschaft aus einer Gesellschaft im Wege der Umwandlung gegründet ist, an der die Muttergesellschaft das Beteiligungsquorum seit 5 Jahren erfüllt, will die Finanzverwaltung eine Ausnahme zulassen (sog. „verbundgeborene“ Gesellschaft). Dies erscheint mit Blick auf die gesetzgeberische Intention, konzerninterne Umstrukturierungen zu erleichtern, folgerichtig. Warum dies anders zu bewerten sein soll, wenn die Umstrukturierung unmittelbar auf Ebene der Muttergesellschaft erfolgt, ist wenig plausibel. Mit dieser Fragestellung setzt sich die Entscheidung des Finanzgerichts Düsseldorf vom 07.05.2014 (Az. 7 K 281/14, DB0663357) auseinander.
Sachverhalt
In dem Verfahren stritten die Beteiligten um den Anfall von Grunderwerbsteuer im Zuge einer Umwandlung. Im Juni 2012 beschlossen die Gesellschafter der grundbesitzenden A-GmbH die Ausgliederung eines Teilbetriebs auf die neu zu gründende B-GmbH mit Wirkung zum 01.01.2012. Die B-GmbH wurde am 31.08.2012 in das Handelsregister eingetragen. Im Rahmen der Umwandlung kam es zu Grundstücksübertragungen, für die das Finanzamt Grunderwerbsteuer festsetzte. Dagegen wandte sich die Klägerin und berief sich auf die Steuervergünstigung bei Umstrukturierungen im Konzern. Auf die Einhaltung der für diese Fälle vorgesehenen 5-jährigen Vorbehaltenszeit komme es, entgegen der Auffassung des Finanzamts, im Fall der Neugründung nicht an.
Entscheidung des Finanzgerichts Düsseldorf
Das Finanzgericht Düsseldorf ist der Argumentation der Klägerin gefolgt. Nach seiner Auffassung gilt das Merkmal der 5-jährigen Vorbehaltensfrist generell nicht bei einer Umwandlung durch Neugründung einer Gesellschaft. Dies ergebe sich aus dem Zweck des Gesetzes, Steuerumgehungen durch missbräuchliche Gestaltungen zu verhindern. Bei einem ausschließlich konzerninternen Vorgang sei ein solcher Missbrauch objektiv ausgeschlossen. Denn durch den Umwandlungsvorgang werden keine Grundstücke aus dem Konzernverbund gelöst, sondern lediglich vom herrschenden Unternehmen auf eine neugegründete Konzerngesellschaft übertragen. Demnach sei das Merkmal der Vorbehaltensfrist, ähnlich wie bei den speziellen Befreiungsvorschriften für Personengesellschaften (§§ 5, 6 GrEStG), einschränkend auszulegen. Man wird nun abwarten müssen, wie der BFH entscheiden wird. Die Kommentierung des Vorsitzenden des II. Senats des BFH lässt hoffen, dass dieser der für den Steuerpflichtigen günstigen Auslegung des FG folgen wird (vgl. hierzu Viskorf, in: Boruttau, GrEStG, § 6a Rz. 79) und nicht an einer wortlautgetreuen Anwendung festhalten will.
Zudem ist dies nicht die erste Entscheidung zu dieser Fragestellung. So hat das FG Nürnberg im Jahre 2013 in einem Verfahren des vorläufigen Rechtsschutzes bereits die Auffassung vertreten, dass es gute Argumente dafür gäbe, dass das Merkmal der Vorbehaltensfrist bei einer reinen Gründung innerhalb eines Konzerns nicht erfüllt werden muss (Beschluss vom 27.06.2013 – 4 V 1742/12, EFG 2013 S. 1517 rechtskräftig). Dabei handelte es sich sogar um eine konzerninterne Neugründung außerhalb des Umwandlungsgesetzes.
Ergebnis
Es gibt also Hoffnung, dass der Anwendungsbereich der grunderwerbsteuerlichen Konzernklausel durch FG und BFH zugunsten des Steuerpflichtigen ausgeweitet wird. Dies ist zu begrüßen, denn das Erfordernis der Einhaltung der Vorbehaltensfrist von 5 Jahren bei rein konzerninternen Vorgängen erscheint überschießend. Sollte es dazu kommen, wird abzuwarten sein, ob die Finanzverwaltung dieser Auslegung folgt oder an ihrer Auffassung festhält und dies ggf. zur „Klarstellung“ in die Konzernklausel aufnehmen lässt, wie sie dies offensichtlich im Bezug auf die Auslegung des § 1 Abs. 2a GrEStG bei vermittelnden Kapitalgesellschaften beabsichtigt (vgl. Entwurf des Gesetzes zum EU-Beitritt Kroatiens).
Zunächst gilt aber der Grundsatz: Der stete Tropfen höhlt den Stein.