David Hötzel, Associate bei P+P Pöllath + Partners, Berlin
Mit Jahresbeginn 2015 hat der Gesetzgeber die Voraussetzungen verschärft, unter denen eine strafbefreiende Selbstanzeige bei Steuerhinterziehung möglich ist (vgl. BT-Drucks. 18/3018 und 18/3439). Der Gesetzgeber verspricht sich von der Gesetzesänderung – freilich neben der erhofften „Rückkehr zur Steuerehrlichkeit“ – „mittelfristig Mehreinnahmen für die Länderhaushalte in einer Größenordnung von 15 Mio. Millionen Euro jährlich“. Somit kann sich die Zahllast gegenüber dem Fiskus, die die Rückkehr in die Steuerehrlichkeit ermöglicht, für den einzelnen Steuerpflichtigen deutlich erhöhen. Diese Verschärfung der straf- und steuerrechtlichen Regelungen ist zugleich Anlass, an ein ergänzendes verwaltungsrechtliches Instrument zu erinnern, das dem Fiskus das Eintreiben offener Steuerforderungen erleichtern soll: Die Passentziehung. Oder anders gewendet: Die Möglichkeit der Passentziehung könnte ein (weiterer) Beweggrund für Steuerpflichtige sein, von einer strafbefreienden Selbstanzeige Abstand zu nehmen.
Steuerstrafrechtliche und verfahrensrechtliche Neuregelungen seit dem 01.01.2015
Der Blick gilt zunächst den Neuregelungen ab 2015 (vgl. dazu Peschke, Steuerboard vom 09.10.2014). Steuerstrafrechtlich sind vor allem die geänderte Schwelle für Sanktionszuschläge zur Erlangung der Straffreiheit sowie deren erhöhter Tarif zu nennen. Nunmehr ist schon ab einem Hinterziehungsbetrag von 25.000 Euro ein Sanktionszuschlag möglich, nicht mehr erst ab 50.000 Euro; und zwar gestaffelt in Höhe von zehn bis zu 20 Prozent anstatt bisher fünf Prozent.
Steuerverfahrensrechtlich ist ein neuer Anlaufhemmungstatbestand zu beachten, wonach für Kapitalerträge aus anderen Staaten als EU-Mitgliedstaaten, die nicht am automatischen Datenaustauschverfahren teilnehmen, die steuerliche Festsetzungsfrist von zehn Jahren erst beginnt, wenn die Kapitalerträge dem Finanzamt bekannt werden; bei fehlender Kenntnis des Finanzamtes stets nach Ablauf von zehn Jahren. Die steuerliche Festsetzung kann sich also bis auf 20 Jahre ausdehnen.
Zudem verquickt der Gesetzgeber Steuerstrafrecht und Steuerverfahrensrecht mit einer starren Nacherklärungsfrist von zehn Jahren, innerhalb derer die strafbefreiende Selbstanzeige inhaltlich alle Steuerstraftaten einer Steuerart erfassen muss; und zwar – anders als bisher – auch dann, wenn die strafrechtliche Verjährung einfacher Fälle nach fünf Jahren eintrat. Damit will der Gesetzgeber eine Verringerung des Verwaltungsaufwands der Finanzämter erreichen. Dieser entstand dadurch, dass die Selbstanzeige strafrechtlich verjährte Zeiträume nicht umfasste, die steuerrechtlich indes noch offen waren, sodass die Finanzverwaltung nach erfolglosen Ermittlungen schätzen musste.
Schließlich hat der Gesetzgeber das Erfordernis einer fristgemäßen Zahlung der Steuern, die Voraussetzung zur Erlangung der Straffreiheit ist, insoweit verschärft, als nunmehr neben den hinterzogenen Steuern auch die Hinterziehungszinsen fristgemäß an das Finanzamt zu entrichten sind.
Wie die verwaltungsrechtliche Passentziehung ins Spiel kommt
Die genannten Verschärfungen können nach allem also steuerliche Nacherklärungen und Nachzahlungen für einen längeren Festsetzungszeitraum und mit einem höheren Sanktionszuschlag erfordern. Die Selbstanzeige kann sich damit erheblich verteuern. Führen dann nicht ohnehin schon die finanziellen Konsequenzen dazu, dass der Steuerpflichtige von der Selbstanzeige absieht, so könnte ihm eine weitere, im Einzelfall drohende Gefahr die Entscheidung vorgeben: Die Möglichkeit der Passentziehung. Neben den strafrechtlichen und steuerlichen Konsequenzen wird der Steuerpflichtige dies immer dann zu berücksichtigen haben, wenn er persönliche oder berufliche Interessen im Ausland hat und die Selbstanzeige gerade auch vor dem Hintergrund erfolgt, strafrechtliche Sanktionen zum Erhalt der eigenen Reisefreiheit zu vermeiden.
Nach den Vorschriften des Passgesetzes kann die örtliche Passbehörde (nicht das Finanzamt) im Rahmen einer Ermessensentscheidung den Pass entziehen, wenn die Annahme begründet ist, dass der Inhaber sich seinen steuerlichen Verpflichtungen entziehen will.
Die hier implizierte Voraussetzung eines Steuerfluchtwillens des Passinhabers scheint zwar eigentlich bei demjenigen, der eine Selbstanzeige abgibt, nicht gegeben, da er ja gerade den Rückweg in die Steuerehrlichkeit sucht. Außerdem ist die Selbstanzeige auch dadurch bedingt, dass er seinen Zahlungspflichten innerhalb einer Nachzahlungsfrist nachkommt. Die Nachzahlungsfrist kann jedoch auf mehrere Monate festgesetzt werden, innerhalb derer dem Steuerpflichtigen die Möglichkeit gegeben werden soll, die Liquidität zur nachträglichen Erfüllung seiner steuerlichen Pflichten sicherzustellen.
In der Zwischenzeit können Umstände bestehen oder sich ergeben, die die Passbehörde dazu veranlassen, gerade in Fällen mit Auslandsbezug Vermögensverschiebungen zu verhindern, um so etwa auch im Falle des Fehlschlagens der Nachzahlungen dem deutschen Fiskus das Vollstreckungssubstrat zu sichern. Werden nach Abgabe der Selbstanzeige zum Beispiel Tatsachen bekannt, die Zweifel an der Finanzierung des Nachzahlungsbetrags einschließlich Sanktionszuschlägen und Zinsen aufkommen lassen, kann die Passentziehung die Folge sein. Dabei ist auch zu beachten, dass die Verwaltungsgerichte das Vorhandensein erheblicher (auch nur vorläufig vollziehbarer) Steuerschulden zwar nicht allein für die Begründung des Steuerfluchtwillens genügen lassen, diesen Umstand und die Höhe der offenen Forderung aber gerade in jüngeren Judikaten als ein gewichtiges Indiz anerkennen. An dieser Stelle zeigt sich also ein beachtlicher Reflex der verteuerten Selbstanzeige, deren erhöhte steuerliche Pflichten auch im Sinne des Passrechts erheblich sein und so zur Passentziehung beitragen können.