RA Dr. Nico Fischer, Counsel bei P+P Pöllath + Partners, München

Mit dem Verhältnis der Einkommensteuer zur Erbschaftsteuer hat sich das Bundesverfassungsgericht in seinem Beschluss vom 07.04.2015 (1 BvR 1432/10) beschäftigt. In dem entschiedenen Fall ging es um einen Erben, der noch nicht fällige Zinsforderungen im Wert von 190.000 DM geerbt hatte. Im Jahr nach dem Erbfall flossen diese Zinsen zu, woraufhin der Erbe hierauf rund 50.000 DM Einkommensteuer auf Kapitalerträge zahlen musste. Der Erbe begehrte den Abzug der auf den Zinsen lastenden, latenten Einkommensteuer als Nachlassverbindlichkeit bei der Erbschaftsteuer. Die Finanzverwaltung und die Finanzgerichtsbarkeit sowie auch das Bundesverfassungsgericht haben einen solchen Abzug abgelehnt.

Die Entscheidungsgründe

Das Bundesverfassungsgericht hat sowohl eine Verletzung der Erbrechtsgarantie nach Art. 14 GG als auch eine Verletzung des allgemeinen Gleichbehandlungsgrundsatzes nach Art. 3 GG verneint. Unter Berücksichtigung der Gesamtbelastung von Einkommensteuer und Erbschaftsteuer sei die kumulierte Belastung vernachlässigbar, da eine Doppelbelastung der Zinsansprüche mit Erbschaftsteuer und (latenter) Einkommensteuer nicht dem Prinzip der Leistungsfähigkeit widerspräche. Insoweit sei eine solche Doppelbelastung aufgrund der Typisierungs- und Pauschalierungsbefugnis des Gesetzgebers gerechtfertigt.

Ein Abzug von Einkommensteuerverbindlichkeiten bei der Erbschaftsteuer könne nur in Betracht kommen, wenn sämtliche einkommensteuerrelevanten Tatbestände bereits durch den Erblasser verwirklicht worden sind. Insoweit ließ das Bundesverfassungsgericht jedoch offen, ob eine solche Doppelbelastung im Wege der Einkommensteuer zu mildern ist. Dies erfolgte bis 1998 durch den damaligen § 35 EStG und ist ab dem Veranlagungszeitraum 2009 durch den § 35b EStG geregelt, der eine Einkommensteuerermäßigung für Einkünfte vorsieht, die zugleich mit Einkommensteuer und Erbschaftsteuer belastet sind.

Berücksichtigung latenter Einkommensteuer im Zivilrecht

Nach der zivilrechtlichen Rechtsprechung kann im Rahmen der Berechnung des Zugewinnausgleichs auch eine latente Einkommensteuerbelastung unabhängig von einer tatsächlichen Veräußerungsabsicht zu berücksichtigen sein (BGH, Urteil vom 09.02.2011 – XII ZR 40/09, DB0411006).

Ebenso wird bei der Berechnung der Höhe von Pflichtteilsansprüchen in bestimmten Konstellationen eine latente Ertragsteuerbelastung durch die zivilrechtliche Rechtsprechung und Literatur anspruchsmindernd im Rahmen der Bewertung von Vermögensgegenständen berücksichtigt (Herzog, in: Staudinger, BGB, Neubearb. 2015, § 2311 Rn. 108; BGH, Urteil vom 26.04.1972 – IV ZR 114/70, NJW 1972 S. 1269).
Insoweit wirkt sich zivilrechtlich eine latente Steuerbelastung anspruchsmindernd aus.

Ausblick

Angesichts des hohen Grads der Anknüpfung des Erbschaftsteuergesetzes an die zivilrechtlichen Vorgänge sowie der nur eingeschränkten Ausgleichsmöglichkeit der Doppelbelastung durch die Regelungen des § 35b EStG wäre eine Änderung der Bewertungsvorschriften oder des Erbschaftsteuergesetzes im Hinblick auf die Abziehbarkeit latenter Ertragsteuern im Rahmen der Erbschaftsteuer wünschenswert. Hierzu sollte die latente Steuerbelastung folgerichtig bereits im Rahmen des Bewertungsverfahrens berücksichtigt werden, wie es auch von der zivilrechtlichen Rechtsprechung getan wird.

In dem entschiedenen Fall war die Doppelbelastung durch die Berücksichtigung der Zinsansprüche für Erbschaft- und Einkommensteuer im Verhältnis zur gesamten Erbschaft nur verhältnismäßig gering. Jedoch kann insbesondere bei Betriebsvermögen die drohende Steuerbelastung um ein Vielfaches höher und ohne die derzeit noch mögliche Begünstigung nach den §§ 13a, 13b ErbStG gravierend sein.

Eine solche Berücksichtigung von latenten Ertragsteuern bei der Erbschaftsteuer wird schon mehr als 40 Jahre durch das Schrifttum gefordert (vgl. Keuck, DB 1973 S. 634 [636 f.]). Die anstehende Neufassung des Erbschaftsteuergesetzes wäre eine gute Gelegenheit für den Gesetzgeber, sich dieses Problems annehmen.