StBin Dipl.-Kffr. Dr. Katrin Dorn, Partnerin, und RA/StB Dr. Morten Dibbert sind bei MÖHRLE HAPP LUTHER mbB in Hamburg tätig.
Das Fondsstandortgesetz („FoStoG“) soll Verbesserungen bei der erweiterten Kürzung für Grundbesitz i.S.d. § 9 Nr. 1 Satz 2 ff. GewStG bringen. Konkret ist geplant, dass z.B. die Erträge aus Photovoltaikanlagen, der Lieferung von Strom mittels E-Ladestationen sowie die Vermietung von Betriebsvorrichtungen nicht mehr als begünstigungsschädliche Leistungen gelten und dazu führen, dass auch die Erträge aus der Nutzung und Verwaltung des eigenen Vermögens der Gewerbesteuer unterliegen. Voraussetzung ist, dass die vorgesehenen Bagatellgrenzen eingehalten werden und diese Leistungen ausschließlich gegenüber Mietern erbracht werden. Für Wohnungsunternehmen soll dadurch ein Anreiz für den Ausbau der Stromerzeugung aus erneuerbaren Energiequellen i.S.d. § 3 Nr. 21 EEG und den Betrieb von Ladestationen für Elektrofahrzeuge geschaffen werden (vgl. Gesetzesbegründung, BT-Drucks. 19/28868, S. 151).
Hintergrund: Die erweiterte Kürzung für Grundbesitz
Die erweiterte Kürzung für Grundbesitz i.S.d. § 9 Nr. 1 Satz 2 ff. GewStG ist für Unternehmen relevant, die vermögensverwaltend tätig sind, aber aufgrund ihrer Rechtsform der Gewerbesteuer unterliegen. Dabei sieht diese Regelung eine Steuerbegünstigung für Grundbesitzunternehmen vor, soweit sie ausschließlich eigenen Grundbesitz nutzen und verwalten und daneben sog. erlaubte Nebentätigkeiten erbringen. Letztgenannte Erträge unterliegen zwar der Gewerbesteuer, stehen aber der Steuerbefreiung der Erträge aus der Vermietungstätigkeit nicht entgegen. Etwas anderes gilt jedoch, wenn das Unternehmen auch sog. begünstigungsschädliche Tätigkeiten ausübt. Dann entfällt die Begünstigung insgesamt, d.h. auch die Erträge aus der Vermietungstätigkeit unterliegen der Gewerbesteuer. Zu diesen Tätigkeiten gehören grundsätzlich die Ausübung gewerblicher Tätigkeiten, wie z.B. der Beteiligung an einer gewerblichen Personengesellschaft, aber auch (jedenfalls bislang) das Betreiben einer Photovoltaikanlage, eines Blockheizkraftwerkes und von E-Ladestationen. Daneben gehörte bislang auch die Vermietung von Betriebsvorrichtungen zu diesen begünstigungsschädlichen Tätigkeiten (vgl. BFH vom 18.12.2019 – III R 36/17, BStBl. II 2020 S. 405 = DB 2020 S. 1046). Letzteres stellt für die Praxis ein erhebliches Problem dar, welches laufend Beratungsbedarf verursacht und zusätzliche vertragliche Regelungen erfordert.
Geplante Änderungen durch das Fondsstandortgesetz („FoStoG“)
Im Zuge des „FoStoG“, welchem der Bundestag am 22.04.2021 zugestimmt hat, soll die Regelung der erweiterten Kürzung für Grundbesitz nunmehr zugunsten der Unternehmen geändert werden. Dafür ist die Einführung von zwei weiteren Ausnahmen vorgesehen. Diese sollen in § 9 Nr. 1 Satz 3 GewStG unter den Nummern 2 und 3 aufgenommen werden. Die erste Ausnahme in Nummer 2 gilt für die Einnahmen aus erneuerbaren Energiequellen i.S.d. § 3 Nr. 21 EEG (insb. Photovoltaikanlagen) und dem Betrieb von Ladestationen für Elektrofahrzeuge (einschließlich Elektrofahrräder, die keine Kraftfahrzeuge sind, § 1 Abs. 3 StVO), sofern diese Einnahmen im Wirtschaftsjahr nicht höher als 10% der Einnahmen aus der Gebrauchsüberlassung des Grundbesitzes sind. Dabei dürfen die Einnahmen nicht aus der Lieferung an Endverbraucher stammen, sofern diese nicht zugleich Mieter des Anlagenbetreibers sind. Ausdrücklich nicht unter diese Regelung fallen die Einnahmen aus Blockheizkraftwerken. Der Eigenverbrauch des Stroms ist unschädlich. Unter die zweite Ausnahme nach Nummer 3 fallen Einnahmen aus anderen als in den Nummern 1 und 2 genannten Tätigkeiten, d.h. andere gewerbliche Tätigkeiten (wie z.B. die Vermietung von Betriebsvorrichtungen und hier auch das Betreiben eines Blockheizkraftwerks), sofern diese Tätigkeiten ausschließlich gegenüber den Mietern erbracht werden und diese Einnahmen nicht höher als 5% der Einnahmen aus der Überlassung des Grundbesitzes sind. Damit handelt es sich bei dieser Regelung um keine grundsätzliche Bagatellgrenze, weil sie ausschließlich dann greift, wenn die Einnahmen aus den unmittelbaren Vertragsbeziehungen mit den Mietern erzielt werden. Daher dürften Einnahmen aus der Veräußerung von Betriebsvorrichtungen sowie Einnahmen aus der Beteiligung an anderen Personengesellschaften nicht unter die Ausnahmeregelung nach Nummer 3 fallen.
Bewertung der Regelung aus Sicht der Praxis
Aus Sicht der Praxis ist diese Regelung ausdrücklich zu begrüßen, auch wenn es wünschenswert gewesen wäre, wenn in die Regelung eine Bagatellgrenze aufgenommen worden wäre, die für sämtliche andere Leistungen des Grundbesitzunternehmens außerhalb der „Verwertung und Nutzung eigenen Grundvermögens“ gilt. Ebenfalls zu begrüßen wäre eine höhere Bagatellgrenze in Bezug auf die Vermietung von Betriebsvorrichtungen, da dies ein erhebliches Problem in der Praxis darstellt. Die Erzielung der in der Ausnahme genannten Einnahmen aus erneuerbaren Energiequellen, Ladestationen und Betriebsvorrichtungen würde bei Umsetzung des Gesetzes nicht mehr zum Wegfall der erweiterten Kürzung für Grundbesitz insgesamt führen, gleichwohl müssen die Voraussetzungen der Regelung in der Praxis weiterhin –insbesondere aufgrund der vorgesehenen Höchstgrenzen – beachten werden. Die Tätigkeiten sind weiterhin zu identifizieren und die daraus resultierenden Einnahmen der Höhe nach zu ermitteln, die Höchstgrenzen müssen überwacht werden. Damit werden Betriebsvorrichtungen auch weiterhin von besonderer Bedeutung sein und in einigen Fällen sicherlich auch in Zukunft Gestaltungen eingesetzt werden, die z.B. dazu führen, dass nicht das Grundbesitzunternehmen die Betriebsvorrichtungen an die Mieter überlässt.
Mit der Gesetzesänderung würde die erweiterte Kürzung für Grundbesitz i.S.d. § 9 Nr. 1 Satz 2 ff. GewStG damit erstmals Bagatellgrenzen erhalten, die bislang von der Finanzverwaltung und der Rechtsprechung abgelehnt wurden. Diese führen dazu, dass die Begünstigung nicht bereits dann für die Einnahmen aus der Vermietungstätigkeit des Grundbesitzunternehmens insgesamt entfällt, wenn bestimmte Nebeneinnahmen in einem geringen Umfang (z.B. aus Photovoltaikanlagen, der Vermietung von Betriebsvorrichtungen oder aufgrund der Möblierung der Wohnung) erzielt werden und dabei die Höchstgrenzen nicht überschritten werden.
Zu beachten ist jedoch, dass diese Ausnahmeregelungen nur für bestimmte Einnahmen gelten. So fallen Leistungen an Dritte, wie z.B. die Lieferung von Strom an Endverbraucher, die nicht Mieter sind, oder sehr wahrscheinlich Veräußerungsgewinne aus Betriebsvorrichtungen sowie z.B. Erträge aus der Beteiligung von gewerblichen Personengesellschaften nicht unter die Ausnahmeregelungen.