StB Dr. Thomas Töben, Partner bei P+P Pöllath + Partners, Berlin
Soweit ersichtlich, haben sich Finanzgerichte bisher fünfmal mit der Zinsschranke auseinandergesetzt. Stets begehrten die Steuerpflichtigen vorläufigen Rechtsschutz, also die Aussetzung der Vollziehung (AdV) unter anderem aufgrund von Zweifeln an der Verfassungsmäßigkeit der Vorschrift. Gestritten wird über eine Regelung, die dem Abzug insbesondere für Zinsen auf Drittbankdarlehen Schranken setzt. Die Vorschrift ist steuersystematisch und auch in ihren Details höchst umstritten. Das betrifft u. a. den IFRS-Bezug beim sogenannten Eigenkapital-Escape. Den vermeintlichen Escape-Varianten sind mit Ausnahme der € 3- Millionen- Grenze hohe Hürden gesetzt. In der Praxis ist auf sie kein Verlass. Es verwundert nicht, dass die Finanzgerichte AdV-Anträgen stattgegeben haben. Zur Verfassungsmäßigkeit der Vorschrift liegen allerdings diametrale Aussetzungsbeschlüsse vor.
Das FG Niedersachsen bestätigte im Beschluss vom 18. 2. 2010 (6 V 21/10) ernstliche Zweifel daran, dass Zinsaufwendungen mehrerer wesentlich Beteiligter bei der Anwendung der Rückausnahme des § 8a Abs. 3 Satz 1 KStG zur Zinsschranke zu addieren sind.
Der 1. Senat des FG München (Beschluss v. 1. 7. 2010., 1 V 272/09) lehnte ebenso wie knapp ein Jahr später der 7. Senat des gleichen Gerichts (Beschluss v. 1. 6. 2011, 7 V 822/11; Az. beim BFH I B 111/11) mit verfassungsrechtlichen Zweifeln begründete AdV-Anträge ab. Die Aussetzung der Vollziehung wurde mit dem Argument verneint, dass einem formell verfassungsgemäß zustande gekommenen Gesetz ein Geltungsanspruch zukomme und bei der streitigen Zinsschranke dem öffentlichen Interesse an einer geordneten Haushaltswirtschaft der Vorrang gegenüber dem Aussetzungsinteresse der Antragsteller einzuräumen sei.
Anders entschied jüngst das FG Berlin-Brandenburg (Beschluss v. 13. 10. 2011, 12 V 120879/11). Ernstlich zweifelhaft sei, ob die Verpfändung von Gesellschaftsanteilen an der fremdfinanzierten Gesellschaft einen Anwendungsfall des § 8a Abs. 2 KStG darstellt. Das FG bejahte zudem ernstliche Zweifel an der Verfassungsmäßigkeit der Zinsschranke. Es trat dem Einwand des FG München ausdrücklich entgegen. Denn die Größenordnung der mit der Zinsschrankenregelung verbundenen Steuermehreinnahmen sei nicht geeignet, das öffentliche Interesse an einer geordneten Haushaltsführung als vorrangig gegenüber dem Interesse des Steuerpflichtigen an der Gewährung vorläufigen Rechtsschutzes zu beurteilen. Auch in wirtschaftlich schwierigen Zeiten darf der Anspruch des Steuerbürgers auf effektiven Rechtsschutz – zu dem auch der vorläufige Rechtsschutz gehört – nicht ausgehöhlt werden.
Jüngst bestätigte nun auch das FG München ernstliche Zweifel an der Vorschrift. In dem lesenswerten Beschluss vom 14. 12. 2011 (7 V 2442/11) ging es um die Reichweite des umstrittenen Konzernbegriffs i. S. von § 4h Abs. 3 Satz 6 EStG. Insbesondere war zu klären, ob nach § 4 Abs. 3 Satz 6 EStG ein „erweiterter Konzern“ deshalb vorliege, weil die Finanz- und Geschäftspolitik einer in Deutschland mit Mieteinkünften aus inländischen Immobilien beschränkt steuerpflichtigen Luxemburger Kapitalgesellschaft (LuxCo) mit einem oder mehreren anderen Betrieben einheitlich bestimmt werden könne.
Diese Frage stellte sich deshalb, weil die Geschäftsführer der LuxCo personenidentisch waren mit den Geschäftsführern ihrer Muttergesellschaft X, die noch weitere Kapitalgesellschaften gegründet hatte. Die X hielt rechtlich 100% der LuxCo-Anteile, jedoch 83% davon treuhänderisch für eine Vielzahl internationaler Investoren. Nach Auffassung des Gerichts reiche allein die aus der Identität der handelnden natürlichen Personen herrührende faktische Möglichkeit, die Finanz- und Geschäftspolitik verschiedener Kapitalgesellschaften zu steuern für einen Konzern nach § 4h Abs. 3 Satz 6 EStG nicht aus. Hinzukommen müsse die Beherrschung dieser Kapitalgesellschaften durch eine Konzernspitze, und zwar zu deren Nutzen. Eine solche Beherrschung scheide aus, wenn die Muttergesellschaft die Mehrheit der Anteile ihrer Tochtergesellschaft treuhänderisch für andere Investoren halte und deren Stimmrechte nicht zurechenbar seien . Nur wenn die Kapitalgesellschaft einer Konzernspitze zu deren Nutzen diene, werde sie bereit sein bzw. muss es hinnehmen, zu Lasten des eigenen Gewinns „fremde Kredite“ zu übernehmen und zu bedienen. Liege eine solche Konstellation nicht vor, handele es sich nicht um eine missbräuchliche Gestaltung zur einseitigen Verlagerung von Fremdfinanzierungsaufwand ins Inland.
Der Beschluss des FG München hat große praktische Relevanz. Es gibt eine Vielzahl vergleichbarer Investitionsstrukturen. Diese Strukturen sind in aller Regel dadurch gekennzeichnet, dass die Drittbankschulden einer Kapitalgesellschaft ebenso wie Schulden von Schwester-Kapitalgesellschaften mit einer gemeinsamen Muttergesellschaft nur mit dem jeweiligen Vermögen der betreffenden Gesellschaft gesichert sind (non-recourse), wobei die für die Gesellschaften handelnden Personen identisch sein mögen. Letztere sind jedoch verpflichtet, die jeweiligen Gesellschaften zum Nutzen einer Vielzahl von Investoren zu führen, nicht für eine beherrschende Konzernspitze zu deren Nutzen. Eine einseitige Verlagerung von Fremdfinanzierungsaufwand ist in diesen Fällen zudem schon wegen der non-recourse Finanzierung strukturell ausgeschlossen.