RA Dr. Gerhard Specker, HFH Hamburger Fern-Hochschule, Hamburg
Die Veräußerung von Immobilien im steuerlichen Privatvermögen ist nur steuerpflichtig, wenn sie innerhalb von zehn Jahren nach der Anschaffung der Immobilie erfolgt. Diese Frist wurde im Jahr 1999 von zwei auf zehn Jahre verlängert, die Steuerpflicht somit ausgedehnt. Steuerfrei bleibt aber auch innerhalb der Zehnjahresfrist der Verkauf einer Immobilie, die der Steuerpflichtige zu eigenen Wohnzwecken genutzt hat.
Für diese Steuerbefreiung kennt das Gesetz zwei Alternativen: Entweder hat der Steuerpflichtige die Immobilie im Zeitraum zwischen der Anschaffung und der Veräußerung ausschließlich zu eigenen Wohnzwecken genutzt (unabhängig von der Dauer der Nutzung). Oder der Steuerpflichtige hat die Immobilie zumindest im Jahr der Veräußerung und in den beiden vorangegangenen Jahren zu eigenen Wohnzwecken genutzt. Mit dieser Ausnahme will der Gesetzgeber notwendige, insbesondere beruflich bedingte Wohnsitzwechsel nicht aus steuerlichen Gründen behindern. Was den Steuerpflichtigen tatsächlich zum Verkauf bewegt, bleibt dagegen unerheblich.
Eigenen Wohnzwecken dienende Immobilie
Eine Immobilie dient eigenen Wohnzwecken, wenn sie vom Steuerpflichtigen selbst tatsächlich oder auf Dauer angelegt bewohnt wird. Der Nachweis eigener Wohnzwecke kann im Einzelfall eine ausgedehnte Beweisaufnahme über die persönlichen Lebensumstände (einschließlich Stromverbrauch und Fernsehkonsum) erforderlich machen; dabei können die Beobachtungen aufmerksamer Nachbarn in einer intakten, gewachsenen Siedlungsstruktur helfen (wie der Fall des FG Münster, Urteil vom 18.6.2007 – 1 K 3749/05, DB 2007 S. 2620, anschaulich zeigt). Die problematischen Fälle geben zudem interessante Einblicke in das Privatleben deutscher Steuerpflichtiger. Der persönliche Lebensstandard bzw. die Art der Ausstattung einer Wohnung spielen für die Steuerbefreiung jedenfalls grundsätzlich keine Rolle.
Zweifel bei nicht zum Kernbereich des Wohnens gehörender Nutzung?
Dies gilt zumindest für den Kernbereich des Wohnens. Zweifel können sich aber bei darüber hinausgehenden Nutzungen, sozusagen an der Peripherie des Wohnens ergeben. Das gilt zum einen für die Grundstücksgröße. Denn Wohnen kann man nur in einer in einem Gebäude befindlichen Wohnung. Die Veräußerung des Grund und Bodens wird dennoch von der Steuerbefreiung erfasst, weil dieser (laut BFH) mittelbar zu Wohnzwecken dient. Ist das angrenzende und mit einem Pavillon bebaute Gartengrundstück aber ungewöhnlich groß (2.956 qm) und wird verkauft, während das Hausgrundstück (3.661 qm) weiterhin bewohnt wird, verneint der BFH die eigene Wohnnutzung und damit die Steuerbefreiung für den Verkauf des Gartengrundstücks (BFH vom 25.5.2011 – IX R 48/10, DB 2011 S. 2125). Der – normativ zu verstehende – Nutzungs- und Funktionszusammenhang zwischen der Wohnung und dem Gartengrundstück sei spätestens durch die Veräußerung gelöst worden. Damit hat der Steuerpflichtige sozusagen selbst nachgewiesen, dass er das veräußerte Grundstück nicht (mehr) zu eigenen Wohnzwecken nutzt.
Steuerbefreiung für selbst genutzte „Nebenräume“
Der eigenen Wohnnutzung kann dagegen ein geräumiger Weinkeller dienen, auch wenn dieser sich auf einem anderen Grundstück befindet. Der 80qm große Weinkeller mit Verkostungsbereich und Einbauküche befand sich im Keller eines Etagenhauses, in dem der Steuerpflichtige zunächst die obere Etage bewohnte. Die darin gelegene Eigentumswohnung veräußerte er aus finanziellen (nicht beruflichen) Gründen, zog in eine andere Wohnung in 1km Entfernung und nutzte den schönen Weinkeller weiterhin für private Feierlichkeiten. Einige Jahre später veräußerte der Steuerpflichtige schließlich auch den Weinkeller und berief sich auf die Steuerbefreiung. Zu Recht: denn nach Einschätzung des FG Köln (Urteil vom 20.3.2014 – 3 K 3397/10) habe der Steuerpflichtige durch die Nutzung des Weinkellers weiterhin sein individuelles Wohnbedürfnis befriedigt, das er in der neuen Wohnung nicht mehr habe ausleben können. Ein enger räumlicher Zusammenhang sei dafür nicht erforderlich. Der Weinkeller sei ein Nebenraum zu seiner (neuen) Wohnung geblieben. Die Wohnbedürfnisse der Steuerpflichtigen müssten zeitgemäß und individuell verstanden werden. Danach verträgt eine große Wohnung also auch einen großen Weinkeller (oder Schwimmbecken, Saunen, Party- und Hobbyräume). Dafür spricht auch der Zweck der Steuerbefreiung. Denn wäre der (spätere) Verkauf des Weinkellers steuerpflichtig gewesen, hätte dies den aus finanziellen Gründen nötigen Umzug des Steuerpflichtigen in eine andere Wohnung erschweren können.
Nutzungs- und Funktionszusammenhang erforderlich
Auch für den Verkauf hochwertig ausgestatteter „Nebenräume“, die der Freizeitgestaltung dienen, gilt also bei eigener (Wohn-)Nutzung die Steuerfreiheit, auch wenn sie sich nicht in unmittelbarer räumlicher Nähe zur Wohnung befinden. Allerdings sollte man den luxuriösen Nebenraum nicht vor der Wohnung veräußern, sonst löst man den erforderlichen Nutzungs- und Funktionszusammenhang zur eigenen Wohnnutzung sozusagen zumindest eine logische Sekunde vor dem Verkauf selbst auf und riskiert die Steuerbefreiung. Diese Rechtsfolge ist allerdings nicht so recht verständlich, wenn man die Nutzung des Nebenraums doch eindeutig als Befriedigung privater Wohnbedürfnisse einschätzt. Eine zweifelsfreie Alternative tut sich dem Steuerpflichtigen allerdings immer auf: zehn Jahre abwarten und sich auf diese Weise die Steuerbefreiung „ersitzen“ (was in einem gut gefüllten Weinkeller leichter fallen mag).