{"id":10145,"date":"2022-08-02T16:43:41","date_gmt":"2022-08-02T14:43:41","guid":{"rendered":"https:\/\/page.fachmedien.de\/wordpress\/steuerboard\/?p=10145"},"modified":"2022-08-02T16:43:41","modified_gmt":"2022-08-02T14:43:41","slug":"einbringungsgewinn-ii-durch-formwechsel","status":"publish","type":"post","link":"https:\/\/page.fachmedien.de\/wordpress\/steuerboard\/2022\/08\/02\/einbringungsgewinn-ii-durch-formwechsel\/","title":{"rendered":"Einbringungsgewinn II durch Formwechsel"},"content":{"rendered":"
\"\"

StB Tobias Deschenhalm, Senior Associate bei POELLATH, M\u00fcnchen<\/p><\/div>\n

Die Freude \u00fcber eine steuerneutrale Umwandlung im Rahmen der \u00a7\u00a7 20 oder 21 UmwStG ist oft gro\u00df. Allerdings lauert nicht weit entfernt die Gefahr, durch eine entsprechende Handlung einen der Tatbest\u00e4nde des \u00a7 22 UmwStG zu erf\u00fcllen und dadurch einen r\u00fcckwirkenden Einbringungsgewinn I oder II auszul\u00f6sen. So erging es auch den Steuerpflichtigen in dem Fall, \u00fcber den das FG M\u00fcnster (Urteil vom 30.12.2021 \u2013 4 K 1512\/15 F) zu entscheiden hatte. Hierbei f\u00fchrte ein heterogener Formwechsel einer GmbH in eine GmbH & Co. KG, der auf einen steuerneutralen Anteilstausch gefolgt ist, zu einem r\u00fcckwirkend zu besteuernden Einbringungsgewinn II.<\/p>\n

Verk\u00fcrzter Sachverhalt <\/strong><\/p>\n

Zwei nat\u00fcrliche Personen (X und Y) hielten jeweils Anteile an der UB GmbH und der U GmbH. X und Y brachten ihre Anteile an der UB GmbH durch eine Kapitalerh\u00f6hung auf Ebene der U GmbH im Wege eines Anteilstauschs in diese ein. Noch am gleichen Tag wurde der Formwechsel der UB GmbH in eine Personengesellschaft (UB GmbH & Co. KG) beschlossen.<\/p>\n

Die Einbringung der Anteile an der UB GmbH in die U GmbH sollte zu Buchwerten erfolgen, sodass die U GmbH beim zust\u00e4ndigen Finanzamt den Buchwertansatz der Anteile an der UB GmbH nach \u00a7 21 Abs. 1 Satz 2 UmwStG beantragte.<\/p>\n

Das Finanzamt vertrat in einer darauffolgenden Betriebspr\u00fcfung die Auffassung, dass der Formwechsel der UB GmbH gem. Tz. 00.02 des Umwandlungssteuererlasses einer Ver\u00e4u\u00dferung gleichgestellt wird und somit eine Sperrfristverletzung gem. \u00a7 22 Abs. 2 UmwStG darstellt. Dies l\u00f6se einen r\u00fcckwirkend zu besteuernden Einbringungsgewinn II auf Ebene des X und Y aus.<\/p>\n

X und Y legten daraufhin Einspruch ein und beantragen eine abweichende Feststellung aus Billigkeitsgr\u00fcnden mit Verweis auf die Tz. 22.23 des Umwandlungssteuererlasses, welcher jedoch vom Finanzamt nicht stattgegeben wurde. Daraufhin erhoben die Beteiligten Klage beim FG.<\/p>\n

Entscheidung des FG M\u00fcnster<\/strong><\/p>\n

Das FG urteilte, dass der nachgelagerte Formwechsel als Ver\u00e4u\u00dferung qualifiziert und daher einen Einbringungsgewinn II ausgel\u00f6st hat. Dies aus folgenden Gr\u00fcnden:<\/p>\n

Der Einbringungsgewinn II wird grds. gem. \u00a7 22 Abs. 2 Satz 1 UmwStG dann ausgel\u00f6st, wenn die im Wege eines Anteilstauschs unter dem gemeinen Wert eingebrachten Anteile innerhalb eines Zeitraums von sieben Jahren nach dem Einbringungszeitpunkt durch die \u00fcbernehmende Gesellschaft unmittelbar oder mittelbar ver\u00e4u\u00dfert werden.<\/p>\n

Grunds\u00e4tzlich ist nach st\u00e4ndiger Rechtsprechung des BFH unter einer Ver\u00e4u\u00dferung die \u00dcbertragung von Gesellschaftsanteilen auf einen anderen Rechtstr\u00e4ger zu verstehen. Zus\u00e4tzlich soll, aufgrund der \u2013 wenn auch negativen \u2013 Bezugnahme zu \u00a7 8b Abs. 2 KStG, die Ver\u00e4u\u00dferung entgeltlich, d.h. gegen eine Gegenleistung erfolgen. Allerdings sind laut BFH-Rechtsprechung tausch\u00e4hnliche Vorg\u00e4nge einer Ver\u00e4u\u00dferung gleichzustellen und m\u00fcssen lediglich eine \u201e\u00c4hnlichkeit\u201c vorweisen und nicht s\u00e4mtliche Merkmale eines \u201evollwertigen\u201c Austauschs von Leistung und Gegenleistung bei den Transaktionsbeteiligten aufweisen. Der BFH hatte daher auch schon in vergangenen Urteilen den Formwechsel \u2013 auch im Zusammenhang mit \u00a7 22 Abs. 2 UmwStG \u2013 als tausch\u00e4hnlich und daher als Ver\u00e4u\u00dferungsvorgang qualifiziert (im damaligen Urteil allerdings f\u00fcr einen Formwechsel auf Anteilseignerebene).<\/p>\n

Der Anteilseigner (hier U GmbH) ist beteiligter des tausch\u00e4hnlichen Gesch\u00e4fts indem er f\u00fcr die (unter Transparenzgesichtspunkten bzw. mittelbar) erhaltenen Wirtschaftsg\u00fcter seinen bisherigen, im Zuge des Formwechsels untergehenden Kapitalgesellschaftsanteil \u201eals Gegenleistung\u201c hingibt. Somit soll der Formwechsel einer Kapital- in eine Personengesellschaft daher auf der Ebene des Anteilseigners der formwechselnden Kapitalgesellschaft ein tausch\u00e4hnliches, mithin ein Ver\u00e4u\u00dferungsgesch\u00e4ft (\u201eKapitalgesellschaftsanteil gegen Wirtschaftsg\u00fcter\u201c) darstellen, welches zwangsl\u00e4ufig eine Sperrfristverletzung darstellt.<\/p>\n

Laut FG kommt auch weder eine teleologische Reduktion des \u00a7 22 Abs. 2 Satz 1 UmwStG noch eine abweichende Festsetzung der Steuer aus Billigkeitsgr\u00fcnden in Betracht. Insbesondere das Argument, dass die Wirtschaftsg\u00fcter der formgewechselten Gesellschaft weiterhin im K\u00f6rperschaftsteuerregime verstrickt seien, sieht das FG f\u00fcr eine einschr\u00e4nkende Auslegung nicht als ausreichend an. Einerseits habe der Gesetzgeber mit der Vorschrift des \u00a7 22 Abs. 1 Satz 6 Nr. 2 Hs. 2, Abs. 2 Satz 6 UmwStG einen Ausnahmetatbestand normiert, der ausschlie\u00dflich Einbringungsf\u00e4lle erfasse, sodass bereits f\u00fcr sich betrachtet kein Raum f\u00fcr eine \u00fcber den Wortlaut hinausgehende Ausdehnung besteht. Andererseits leitet das FG aus dem Ersatzrealisationstatbestand des \u00a7 22 Abs. 2 Satz 6 Nr. 3, Abs. 2 Satz 6 UmwStG ab, dass diese Regelung unter Beachtung des Telos von \u00a7 22 UmwStG die Wertung zu erkennen gebe, dass der Untergang der Kapitalgesellschaftsbeteiligung samt dem Wegfall einer Besteuerungsebene sperrfristverletzend sei.<\/p>\n

Den Billigkeitsantrag der Kl\u00e4gerin lehnte das FG ebenfalls ab, da der Gesetzgeber f\u00fcr einen Formwechsel, anders als f\u00fcr andere Vorg\u00e4nge, keine Ausnahmeregelung vom Sperrfristversto\u00df geschaffen habe und der Formwechsel eben nicht mit den kodifizierten Ausnahmen vergleichbar ist.<\/p>\n

Fazit<\/strong><\/p>\n

W\u00e4hrend ein homogener Formwechsel nicht zu einer Sperrfristverletzung f\u00fchrt, ist bei einem heterogenen Formwechsel Vorsicht geboten.<\/p>\n

W\u00e4hrend der BFH (BFH vom 18.11.2020 \u2013 I R 25\/18, DB 2020 S.\u00a01508<\/a>) bereits f\u00fcr einen heterogenen Formwechsel auf Ebene der Anteilseignerin entschieden hatte, dass dieser als Ver\u00e4u\u00dferung qualifiziert und somit eine Sperrfristverletzung ausl\u00f6st, hatte nunmehr das FG M\u00fcnster die Chance dies f\u00fcr einen Formwechsel auf Ebene der Tochtergesellschaft zu entscheiden. Das Urteil erscheint auf Basis der bisherigen Rechtsprechung nicht \u00fcberraschend und verdeutlicht die konsequente Umsetzung der Ver\u00e4u\u00dferungsgrunds\u00e4tze. Als Folgeumwandlungen bei einem Anteilstausch, welche nicht zu einem nachtr\u00e4glichen Einbringungsgewinn f\u00fchren, sind daher nur die in \u00a7 22 Abs. 2 Satz 6 i.V.m. Abs. 1 Satz 6 Nr. 2 UmwStG genannten Vorg\u00e4nge in der Praxis von Nutzen.<\/p>\n

Wegen der grunds\u00e4tzlichen Bedeutung des Sachverhalts wurde die Revision zum BFH zugelassen, die unter dem Az. I R 10\/22 anh\u00e4ngig ist. Dabei bleibt es spannend, wie sich der BFH zu einer etwaigen teleologischen Reduktion des \u00a7 22 Abs. 2 Satz 1 UmwStG \u00e4u\u00dfern wird.<\/p>\n","protected":false},"excerpt":{"rendered":"

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