{"id":10271,"date":"2022-12-13T11:51:52","date_gmt":"2022-12-13T09:51:52","guid":{"rendered":"https:\/\/page.fachmedien.de\/wordpress\/steuerboard\/?p=10271"},"modified":"2022-12-13T11:51:52","modified_gmt":"2022-12-13T09:51:52","slug":"jstg-2022-doch-keine-gesetzliche-ruecknahme-der-aktuellen-bfh-rechtsprechung-zu-%c2%a7-6-abs-5-estg","status":"publish","type":"post","link":"https:\/\/page.fachmedien.de\/wordpress\/steuerboard\/2022\/12\/13\/jstg-2022-doch-keine-gesetzliche-ruecknahme-der-aktuellen-bfh-rechtsprechung-zu-%c2%a7-6-abs-5-estg\/","title":{"rendered":"JStG 2022: Doch keine gesetzliche R\u00fccknahme der aktuellen BFH-Rechtsprechung zu \u00a7 6 Abs. 5 EStG"},"content":{"rendered":"
\"\"<\/a>

RA Gerald Herrmann, Attorney-at-Law, Partner bei POELLATH, M\u00fcnchen<\/p><\/div>\n

Der BFH hatte in drei Entscheidungen mit Urteilen vom 15.07.2021 (IV R 36\/18, vgl. dazu Duplois<\/em>, HB Steuerboard vom 11.11.2021<\/a>) und 18.08.2021 (XI R 43\/20; Parallelentscheidung desselben Datums \u2013 XI R 20\/19) zu den Sperrfristen des \u00a7 6 Abs. 5 Satz 4 und 6 EStG grunds\u00e4tzlich zugunsten der Steuerpflichtigen entschieden, indem deren Anwendungsbereich deutlich eingeschr\u00e4nkt wurde. Der Bundesrat schlug allerdings im Rahmen seiner Stellungnahme zum Entwurf des JStG 2022 vor, dieser Rechtsprechung entgegenzutreten und die bisherige Auffassung der Finanzverwaltung durch Anpassung des \u00a7 6 Abs. 5 EStG gesetzlich festzuschreiben. Der Bundestag hat das JStG 2022 am 02.12.2022 allerdings ohne Anpassungen in \u00a7 6 Abs. 5 EStG angenommen, sodass die aus Sicht der Steuerpflichtigen erfreuliche Rechtsprechung des BFH weiterhin Anwendung findet.<\/p>\n

Hintergrund<\/strong><\/p>\n

Im Rahmen von Umstrukturierungen bei Personengesellschaften spielt \u00a7 6 Abs. 5 EStG eine wichtige Rolle, da unter bestimmten Voraussetzungen einzelne Wirtschaftsg\u00fcter ohne Aufdeckung von stillen Reserven von einem Betriebsverm\u00f6gen in ein anderes Betriebsverm\u00f6gen steuerneutral \u00fcberf\u00fchrt bzw. \u00fcbertragen werden k\u00f6nnen. Gem\u00e4\u00df \u00a7 6 Abs. 5 Satz 1 EStG ist bei einer \u00dcberf\u00fchrung eines einzelnen Wirtschaftsguts von einem Betriebsverm\u00f6gen in ein anderes Betriebsverm\u00f6gen desselben Steuerpflichtigen zwingend der Buchwert anzusetzen, sofern die Besteuerung der stillen Reserven sichergestellt ist. \u00a7 6 Abs. 5 Satz 3 Nr. 1 bis 3 EStG erweitern den Anwendungsbereich auf \u00dcbertragungen im Rahmen von Mitunternehmerschaften. Nach einer \u00dcbertragung sind allerdings zwei Sperrfristen zu beachten. Erstens ist grunds\u00e4tzlich nach \u00a7 6 Abs. 5 Satz 4 EStG r\u00fcckwirkend auf den Zeitpunkt der \u00dcbertragung der Teilwert anzusetzen, wenn das \u00fcbertragene Wirtschaftsgut innerhalb von drei Jahren ver\u00e4u\u00dfert oder entnommen wird. Zweitens ist gem\u00e4\u00df \u00a7 6 Abs. 5 Satz 6 EStG r\u00fcckwirkend auf den Zeitpunkt der \u00dcbertragung der Teilwert anzusetzen, soweit innerhalb von sieben Jahren nach der \u00dcbertragung der Anteil einer K\u00f6rperschaft, Personenvereinigung oder Verm\u00f6gensmasse an dem \u00fcbertragenen Wirtschaftsgut aus einem anderen Grund unmittelbar oder mittelbar begr\u00fcndet oder erh\u00f6ht wird.<\/p>\n

BFH: Ver\u00e4u\u00dferung eines Mitunternehmeranteils f\u00e4llt nicht unter \u00a7 6 Abs. 5 Satz 4 EStG<\/strong><\/p>\n

Sowohl der vierte (BFH vom 15.07.2021 \u2013 IV R 36\/18) als auch der sechste Senat (BFH vom 18.08.2021 \u2013 XI R 20\/19, XI R 43\/20) des BFH haben in ihren Urteilen klargestellt, dass eine Ver\u00e4u\u00dferung eines Mitunternehmeranteils nicht unter \u00a7 6 Abs. 5 Satz 4 EStG zu subsumieren sei. Wird im Anschluss einer \u00dcbertragung eines Wirtschaftsguts auf eine Mitunternehmerschaft der Anteil an dieser Mitunternehmerschaft ver\u00e4u\u00dfert, f\u00fchrt dies somit nicht zur Verletzung der dreij\u00e4hrigen Sperrfrist. Obwohl der Anteil an einer Personengesellschaft steuerrechtlich die Zusammenfassung aller Anteile an den Wirtschaftsg\u00fctern des Gesellschaftsverm\u00f6gen verk\u00f6rpere, spreche laut BFH der Wortlaut des \u00a7 6 Abs. 5 Satz 4 EStG eindeutig von einer Ver\u00e4u\u00dferung (oder Entnahme) des \u00fcbertragenen Wirtschaftsguts. Somit f\u00fchre eine Ver\u00e4u\u00dferung eines Mitunternehmeranteils trotz des f\u00fcr Mitunternehmerschaften geltenden Transparenzprinzips nicht zu einem Sperrfristversto\u00df.<\/p>\n

JStG 2022: Keine Einf\u00fcgung eines \u00a7 6 Abs. 5 Satz 4a EStG<\/strong><\/p>\n

Im Rahmen seiner Stellungnahme zum Entwurf des JStG 2022 schlug der Bundesrat die Einf\u00fcgung eines neuen \u00a7 6 Abs. 5 Satz 4a EStG vor. Dieser lautete:<\/p>\n

\u201eDasselbe gilt, wenn das \u00fcbertragene Wirtschaftsgut anteilig Bestandteil der Ver\u00e4u\u00dferung eines Mitunternehmeranteils ist.\u201c<\/em><\/p>\n

Damit w\u00e4re eine Rechtsgrundlage f\u00fcr das Vorliegen eines Sperrfristversto\u00dfes gem\u00e4\u00df \u00a7 6 Abs. 5 Satz 4 EStG geschaffen worden, falls ein (Teil-)Mitunternehmeranteil innerhalb von drei Jahren nach einer \u00dcbertragung gem\u00e4\u00df \u00a7 6 Abs. 5 Satz 3 EStG ver\u00e4u\u00dfert wird. Laut Bundesrat werde damit erreicht, dass Gestaltungen vermieden werden, mit denen durch eine Ver\u00e4u\u00dferung eines (Teil-)Mitunternehmeranteils stille Reserven in Einzelwirtschaftsg\u00fctern ohne Sperrfristverletzung \u00fcbertragen werden k\u00f6nnen. Zudem werde auch der Gleichklang mit der bei Einbringungen einschl\u00e4gigen siebenj\u00e4hrigen Sperrfrist des \u00a7 22 UmwStG wiederhergestellt, da auch im Rahmen dieser Vorschrift ein Sperrfristversto\u00df vorliege, wenn die erhaltenen Anteile Teil einer (Teil-)Mitunternehmeranteilsver\u00e4u\u00dferung sind.<\/p>\n

In der finalen Fassung des JStG 2022 ist ein neuer Satz 4a nicht enthalten. Somit sollte zuk\u00fcnftig \u2013 entsprechend der aktuellen BFH-Rechtsprechung \u2013 eine Ver\u00e4u\u00dferung eines Mitunternehmeranteils im Anschluss an eine \u00dcbertragung gem\u00e4\u00df \u00a7 6 Abs. 5 Satz 3 EStG nicht zu einem Sperrfristversto\u00df gem\u00e4\u00df \u00a7 6 Abs. 5 Satz 4 EStG f\u00fchren.<\/p>\n

BFH: Teleologische Reduktion des \u00a7 6 Abs. 5 Satz 6 EStG<\/strong><\/p>\n

Der BFH hat in allen drei Urteilen (BFH vom 15.07.2021 \u2013 IV R 36\/18; vom 18.08.2021 \u2013 XI R 20\/19, XI R 43\/20) den Wortlaut der siebenj\u00e4hrigen Sperrfrist des \u00a7 6 Abs. 5 Satz 6 EStG ausgehend vom Sinn und Zweck der Norm einschr\u00e4nkend ausgelegt. Eine Einschr\u00e4nkung des Wortlauts im Wege einer teleologischen Reduktion wird nach st\u00e4ndiger Rechtsprechung dann zugelassen, wenn eine allein wortlautgem\u00e4\u00dfe Auslegung zu sinnwidrigen Ergebnissen f\u00fchrt und der Schluss gerechtfertigt ist, dass der gesetzgeberische Wille planwidrig umgesetzt wurde. W\u00e4hrend der vierte Senat auf die Verlagerung von stillen Reserven aus dem Einkommensteuer- in das K\u00f6rperschaftsteuer-Regime abstellt, hat der sechste Senat festgestellt, dass kein Sperrfristversto\u00df im Fall einer entgeltlichen Ver\u00e4u\u00dferung unter Aufdeckung der stillen Reserven in den zuvor \u00fcbertragenden Wirtschaftsg\u00fctern vorliege.<\/p>\n

IV Senat: Kein Sperrfristversto\u00df ohne Steuerregimewechsel<\/strong><\/p>\n

Der vierte Senat hat mit Urteil vom 15.072021 entschieden, dass der Zweck der K\u00f6rperschaftsteuerklausel in \u00a7 6 Abs. 5 S\u00e4tze 5 und 6 EStG darin bestehe, eine steuerneutrale \u00dcbertragung von stillen Reserven von dem Einkommensteuer- in das K\u00f6rperschafsteuer-Regime entweder zum Zeitpunkt der \u00dcbertragung nach \u00a7 6 Abs. 5 Satz 3 EStG oder in den darauffolgenden sieben Jahren zu verhindern. Ein Besteuerungsregime-Wechsel sei einerseits mit einer Status\u00e4nderung auf Ebene der Mitunternehmerschaft aufgrund des g\u00fcnstigeren K\u00f6rperschaftsteuersatzes und andererseits mit einer Status\u00e4nderung auf Ebene des Gesellschafters aufgrund einer durch das Teileink\u00fcnfteverfahren beg\u00fcnstigten Besteuerung im Ver\u00e4u\u00dferungsfall verbunden. Dabei verneint der vierte Senat die Subjektbezogenheit der Status\u00e4nderung, er zielt somit allein auf einen Steuerregimewechsel und nicht auf das konkrete K\u00f6rperschaftsubjekt ab. Im Ergebnis stellt der vierte Senat fest, dass die K\u00f6rperschaftsteuerklausel eine steuerneutrale \u00dcbertragung lediglich dann verhindert, wenn stille Reserven vorher im Einkommensteuerregime verhaftet waren und somit eine Status\u00e4nderung durch Begr\u00fcndung oder Erh\u00f6hung eines Anteils einer K\u00f6rperschaft m\u00f6glich ist.<\/p>\n

VI Senat: Kein Sperrfristversto\u00df bei vollentgeltlicher Ver\u00e4u\u00dferung<\/strong><\/p>\n

Der sechste Senat hat in den beiden Urteilen vom 18.08.2021 zur Sperrfristverletzung im Zusammenhang mit einer entgeltlichen Ver\u00e4u\u00dferung im Anschluss an eine steuerneutrale \u00dcbertragung entschieden. Nach Ansicht des VI. Senats ist der Wortlaut des \u00a7 6 Abs. 5 Satz 6 EStG ausgehend vom Sinn und Zweck dahingehend einschr\u00e4nkend auszulegen, dass kein Sperrfristversto\u00df vorliegt, wenn innerhalb von sieben Jahren nachtr\u00e4glich ein Anteil einer K\u00f6rperschaft an einem steuerneutral \u00fcbertragenen Wirtschaftsgut aufgrund eines vollentgeltlichen Beteiligungserwerbs begr\u00fcndet wird. Somit zielt der VI. Senat im Vergleich zum IV. Senat nicht ausdr\u00fccklich auf eine Verlagerung von stillen Reserven aus dem Einkommensteuer- in das K\u00f6rperschaftsteuerregime ab. Vielmehr ist der Wortlaut des \u00a7 6 Abs. 5 Satz 6 EStG dann teleologisch zu reduzieren, wenn es im Rahmen einer Anteils\u00fcbertragung nicht zu einer Verlagerung von stillen Reserven in den zuvor steuerneutral \u00fcbertragenen Wirtschaftsg\u00fctern kommt.<\/p>\n

JStG 2022: Keine Einf\u00fcgung eines \u00a7 6 Abs. 5 S\u00e4tze 7 und 8 EStG<\/strong><\/p>\n

Um die grunds\u00e4tzlich erfreuliche Rechtsprechung des BFH zur\u00fcckzudrehen, schlug der Bundesrat im Rahmen seiner Stellungnahme zum Entwurf des JStG 2022 die Einf\u00fcgung von zwei erg\u00e4nzenden S\u00e4tzen (\u00a7 6 Abs. 5 S\u00e4tze 7 und 8 EStG) vor. Folgende S\u00e4tze sollten neu eingef\u00fcgt werden:<\/p>\n

\u201eEine unmittelbare oder mittelbare Begr\u00fcndung und Erh\u00f6hung eines Anteils einer K\u00f6rperschaft, Personenvereinigung oder Verm\u00f6gensmasse an dem \u00fcbertragenen Wirtschaftsgut gem\u00e4\u00df Satz 6 und 7 liegt auch vor, wenn dieser Anteil an die Stelle eines unmittelbaren oder mittelbaren Anteils einer anderen K\u00f6rperschaft, Personenvereinigung oder Verm\u00f6gensmasse tritt. Satz 7 gilt auch, wenn innerhalb von sieben Jahren nach der \u00dcbertragung des Wirtschaftsguts der Anteil einer K\u00f6rperschaft, Personenvereinigung oder Verm\u00f6gensmasse an dem \u00fcbertragenen Wirtschaftsgut durch entgeltliche \u00dcbertragung unmittelbar oder mittelbar begr\u00fcndet oder erh\u00f6ht wird.\u201c<\/em><\/p>\n

Der Bundesrat begr\u00fcndet seinen Vorschlag mit einer infolge der BFH-Rechtsprechung bestehenden \u201eGefahr\u201c von mehraktigen Gestaltungen, mit denen einzelne Wirtschaftsg\u00fcter von einem K\u00f6rperschaftsteuersubjekt auf ein anderes K\u00f6rperschaftsteuersubjekt \u00fcbertragen werden. Im Gegensatz zum BFH zielt der Bundesrat somit ausdr\u00fccklich auf die Subjektbezogenheit ab und beschr\u00e4nkt die Sperrfrist des \u00a7 6 Abs. 5 Satz 6 EStG nicht auf den Zweck des Verhinderns eines Steuerregimewechsels.<\/p>\n

Zur Freude der Steuerpflichtigen sind die vom Bundesrat vorgeschlagenen S\u00e4tze 7 und 8 nicht in der finalen Fassung des JStG 2022 enthalten. Im Ergebnis wird damit die Rechtsprechung des BFH zur teleologischen Reduktion des \u00a7 6 Abs. 5 Satz 6 EStG nicht durch die Einf\u00fcgung von zwei erg\u00e4nzenden S\u00e4tzen torpediert. Demnach sollten auch zuk\u00fcnftig nicht jegliche Begr\u00fcndungen oder Erh\u00f6hungen von Anteilen einer K\u00f6rperschaft im Anschluss an eine steuerneutrale \u00dcbertragung nach \u00a7 6 Abs. 5 Satz 3 EStG innerhalb der siebenj\u00e4hrigen Sperrfrist zur r\u00fcckwirkenden Aufdeckung der stillen Reserven f\u00fchren. Es kommt gem\u00e4\u00df der BFH-Rechtsprechung weiterhin darauf an, ob eine Status\u00e4nderung aufgrund eines Wechsels des Besteuerungsregimes von der Einkommen- zur K\u00f6rperschaftsteuer bzw. ob eine vollentgeltliche \u00dcbertragung unter Aufdeckung von stillen Reserven vorliegt.<\/p>\n

Auswirkungen auf die Beratungspraxis<\/strong><\/p>\n

In der Vergangenheit stellte die K\u00f6rperschaftsteuerklausel h\u00e4ufig ein Hindernis im Rahmen von Umstrukturierungen dar. Im Anschluss an eine steuerneutrale \u00dcbertragung nach \u00a7 6 Abs. 5 Satz 3 EStG musste sichergestellt werden, dass in den folgenden sieben Jahren eine Beteiligung einer anderen K\u00f6rperschaft an dem zu Buchwerten \u00fcbertragenen Wirtschaftsgut vermieden wird. Die j\u00fcngste BFH-Rechtsprechung ist daher aus Sicht der Steuerpflichtigen zu begr\u00fc\u00dfen und nahm ein wenig Druck von der K\u00f6rperschaftsteuerklausel des \u00a7 6 Abs. 5 EStG. Entgegen den ausdr\u00fccklichen Empfehlungen des Bundesrats wurde die aktuelle BFH-Rechtsprechung zu \u00a7 6 Abs. 5 EStG nicht gesetzlich zur\u00fcckgedreht. Im Ergebnis wurde der \u00fcblichen Praxis der gesetzlichen R\u00fccknahme von BFH-Entscheidungen nicht gefolgt, sodass die aus Sicht der Steuerpflichtigen erfreuliche Rechtsprechung weiterhin gilt und die K\u00f6rperschafsteuerklausel somit etwas an Brisanz verliert.<\/p>\n","protected":false},"excerpt":{"rendered":"

Der BFH hatte in drei Entscheidungen mit Urteilen vom 15.07.2021 (IV R 36\/18, vgl. dazu Duplois, HB Steuerboard vom 11.11.2021) und 18.08.2021 (XI R 43\/20; Parallelentscheidung desselben Datums \u2013 XI R 20\/19) zu den Sperrfristen des \u00a7 6 Abs. 5 … Weiterlesen →<\/span><\/a><\/p>\n","protected":false},"author":304378,"featured_media":0,"comment_status":"open","ping_status":"closed","sticky":false,"template":"","format":"standard","meta":[],"categories":[2241,25545],"tags":[21858,60387,60185,50879,60196,3501],"acf":[],"_links":{"self":[{"href":"https:\/\/page.fachmedien.de\/wordpress\/steuerboard\/wp-json\/wp\/v2\/posts\/10271"}],"collection":[{"href":"https:\/\/page.fachmedien.de\/wordpress\/steuerboard\/wp-json\/wp\/v2\/posts"}],"about":[{"href":"https:\/\/page.fachmedien.de\/wordpress\/steuerboard\/wp-json\/wp\/v2\/types\/post"}],"author":[{"embeddable":true,"href":"https:\/\/page.fachmedien.de\/wordpress\/steuerboard\/wp-json\/wp\/v2\/users\/304378"}],"replies":[{"embeddable":true,"href":"https:\/\/page.fachmedien.de\/wordpress\/steuerboard\/wp-json\/wp\/v2\/comments?post=10271"}],"version-history":[{"count":3,"href":"https:\/\/page.fachmedien.de\/wordpress\/steuerboard\/wp-json\/wp\/v2\/posts\/10271\/revisions"}],"predecessor-version":[{"id":10274,"href":"https:\/\/page.fachmedien.de\/wordpress\/steuerboard\/wp-json\/wp\/v2\/posts\/10271\/revisions\/10274"}],"wp:attachment":[{"href":"https:\/\/page.fachmedien.de\/wordpress\/steuerboard\/wp-json\/wp\/v2\/media?parent=10271"}],"wp:term":[{"taxonomy":"category","embeddable":true,"href":"https:\/\/page.fachmedien.de\/wordpress\/steuerboard\/wp-json\/wp\/v2\/categories?post=10271"},{"taxonomy":"post_tag","embeddable":true,"href":"https:\/\/page.fachmedien.de\/wordpress\/steuerboard\/wp-json\/wp\/v2\/tags?post=10271"}],"curies":[{"name":"wp","href":"https:\/\/api.w.org\/{rel}","templated":true}]}}