{"id":10313,"date":"2023-01-13T16:57:06","date_gmt":"2023-01-13T14:57:06","guid":{"rendered":"https:\/\/page.fachmedien.de\/wordpress\/steuerboard\/?p=10313"},"modified":"2023-01-13T16:57:06","modified_gmt":"2023-01-13T14:57:06","slug":"gleichlautende-erlasse-zur-erbschaftsteuer-risiken-bei-umwandlungen-fuer-die-unternehmensnachfolge","status":"publish","type":"post","link":"https:\/\/page.fachmedien.de\/wordpress\/steuerboard\/2023\/01\/13\/gleichlautende-erlasse-zur-erbschaftsteuer-risiken-bei-umwandlungen-fuer-die-unternehmensnachfolge\/","title":{"rendered":"Gleichlautende Erlasse zur Erbschaftsteuer: Risiken bei Umwandlungen f\u00fcr die Unternehmensnachfolge"},"content":{"rendered":"
\"\"<\/a>

StB\/Dipl.-Kfm. Ricardo Fischnaler, LL.M., Partner, und Marisa Giesel, M. Sc., Senior Consultant, beide WTS GmbH, K\u00f6ln.<\/p><\/div>\n

K\u00fcrzlich wurden die gleichlautenden Erlasse der obersten Finanzbeh\u00f6rden der L\u00e4nder vom 13.10.2022 zur erbschaftsteuerlichen Behandlung von (jungem) Verwaltungsverm\u00f6gen und (jungen) Finanzmitteln bei Umwandlungsvorg\u00e4ngen ver\u00f6ffentlicht (BStBl I 2022 S. 1517). Vor dem Hintergrund, dass junges Verwaltungsverm\u00f6gen und junge Finanzmittel vollumf\u00e4nglich und ohne jegliche Beg\u00fcnstigung der Erbschaft- und Schenkungsteuer unterliegen, sind die Erlasse bei geplanten und ungeplanten Unternehmensnachfolgen von gr\u00f6\u00dfter Bedeutung.<\/p>\n

 <\/p>\n

Legal-entity-Betrachtung bei der Beurteilung der Betriebszugeh\u00f6rigkeit <\/strong><\/p>\n

Das Gesetz definiert junges Verwaltungsverm\u00f6gen als Verwaltungsverm\u00f6gen, das dem Betrieb im Zeitpunkt der Entstehung der Steuer weniger als zwei Jahre zuzurechnen war (\u00a7 13b Absatz 7 Satz 2 ErbStG). Die Finanzverwaltung verfolgt bei der Auslegung des Begriffs \u201eBetrieb\u201c auch in der Verbundverm\u00f6gensaufstellung eine legal-entity-Betrachtung, nach der zum jungen Verwaltungsverm\u00f6gen gleicherma\u00dfen die Wirtschaftsg\u00fcter geh\u00f6ren, die innerhalb des Zweijahreszeitraums von einer Gesellschaft in eine andere Gesellschaft im Verbund eingelegt oder die von einer anderen Gesellschaft im Verbund erworben werden (R E 13b.29 Abs. 4 ErbStR). Die legal-entity-Betrachtung leitet die Finanzverwaltung insbesondere aus der stufenweisen Ermittlung im Rahmen der Verbundverm\u00f6gensaufstellung (\u00a7 13b Absatz 9 ErbStG) ab. Fraglich war bisher, inwieweit die legal-entity-Betrachtungsweise auch bei Umwandlungsvorg\u00e4ngen zur Anwendung kommt.<\/p>\n

Junges Verwaltungsverm\u00f6gen durch Umwandlungsvorg\u00e4nge<\/strong><\/p>\n

Nach Ansicht der obersten Finanzbeh\u00f6rden der L\u00e4nder in den gleichlautenden Erlassen vom 13.10.2022 begr\u00fcnden Rechtstr\u00e4gerwechsel von Verwaltungsverm\u00f6gen aufgrund von Umwandlungen eine Umqualifikation in junges Verwaltungsverm\u00f6gen. Eine Anrechnung der Zurechnungszeit des bisherigen Rechtstr\u00e4gers soll nicht erfolgen. Wurden in den zwei Jahren vor dem Erbschaft-\/Schenkungsteuerstichtag innerhalb des Unternehmensverbunds bspw. Einheiten \u2013 in beliebiger Richtung \u2013 miteinander verschmolzen, ist das \u00fcbernommene Verwaltungsverm\u00f6gen bei der aufnehmenden Gesellschaft als junges Verwaltungsverm\u00f6gen zu erfassen. Dieselben Grunds\u00e4tze gelten auch f\u00fcr Auf- oder Abspaltungen, Ausgliederungen und Einbringungsvorg\u00e4nge von (Teil-)Betrieben. Unsch\u00e4dlich sind hingegen die Einbringung eines Mitunternehmeranteils unter Begr\u00fcndung einer doppelst\u00f6ckigen Struktur und der Formwechsel einer Personen- in eine Kapitalgesellschaft. Die Zurechnung des Gesamthandsverm\u00f6gens zu der legal-entity bleibt durch diese Vorg\u00e4nge unber\u00fchrt. Mit\u00fcbertragenes Sonderbetriebsverm\u00f6gen kann jedoch in junges Verwaltungsverm\u00f6gen umqualifiziert werden. Die Einbringung von Kapitalgesellschaftsanteilen > 25 % und der Formwechsel einer Kapital- in eine Personengesellschaft f\u00fchren nicht zu der Entstehung von jungem Verwaltungsverm\u00f6gen.<\/p>\n

Weder eine rein zivilrechtliche noch eine rein ertragsteuerliche Betrachtung<\/strong><\/p>\n

F\u00fcr die Beurteilung, ob ein Umwandlungsvorgang zu einer betrieblichen Neuzuordnung von Verwaltungsverm\u00f6gen f\u00fchrt, ist nach Ansicht der Finanzverwaltung weder eine rein zivilrechtliche noch eine rein ertragsteuerliche Betrachtung ma\u00dfgeblich. Beispielsweise f\u00fchrt die \u00dcberf\u00fchrung von Verwaltungsverm\u00f6gen aus einem Einzelunternehmen in ein Sonderbetriebsverm\u00f6gen bei einer Mitunternehmerschaft \u2013 auch ohne zivilrechtlichen Rechtstr\u00e4gerwechsel \u2013 zu einer betrieblichen Neuzuordnung und somit zur Entstehung von jungem Verwaltungsverm\u00f6gen (Tz. 9 der GLE). Hingegen ist die Aufnahme eines Neu-Gesellschafters in eine bestehende Personengesellschaft \u2013 bei der ertragsteuerlich nach \u00a7\u00a024\u00a0UmwStG die Entstehung einer \u201eneuen\u201c Mitunternehmerschaft fingiert wird \u2013 ein unsch\u00e4dlicher Umwandlungsvorgang ohne eine erbschaftsteuerliche Neuzurechnung des im Gesamthandsbereich gehaltenen Verwaltungsverm\u00f6gens (Tz. 13 der GLE).<\/p>\n

(Keine) Ber\u00fccksichtigung der betrieblichen Gesamtheit des Unternehmensverbunds<\/strong><\/p>\n

Unter Ber\u00fccksichtigung der Gesetzessystematik des aktuellen ErbStG, das gem. \u00a7 13b Abs. 9 ErbStG eine konsolidierte Ermittlung des (jungen) Verwaltungsverm\u00f6gens, der (jungen) Finanzmittel und der Schulden auf Ebene der Verbundobergesellschaft vorsieht, sollte der Begriff \u201eBetrieb\u201c \u2013 entgegen der Ansicht der Finanzverwaltung \u2013 als beg\u00fcnstigungsf\u00e4hige Gesamtheit bzw. Unternehmensverbund auszulegen sein. Bei verbundinternen Umwandlungen ist kein erbschaftsteuerliches Missbrauchspotential zu erkennen, das es zu verhindern gelte. Die bisherige BFH-Rechtsprechung, die eine legal-entity-Betrachtung unterst\u00fctzt, erging ausschlie\u00dflich zum alten Erbschaftsteuerrecht und ist auf die neue Rechtslage nicht ohne Weiteres \u00fcbertragbar.<\/p>\n

Neuer Einlagebegriff f\u00fcr die Ermittlung von jungen Finanzmitteln?<\/strong><\/p>\n

Junge Finanzmittel sind gesetzlich definiert als der positive Saldo der eingelegten und der entnommenen Finanzmittel, welche dem Betrieb im Zeitpunkt der Entstehung der Steuer weniger als zwei Jahre zuzurechnen waren (\u00a7 13b Abs. 4 Nr. 5 Satz 2 ErbStG). Nach herrschender Literaturmeinung (Korezkij, <\/em>in: BeckOK ErbStG, 17. Ed. 01.10.2022, \u00a7 13b Rn. 288.1; Schwind<\/em>, ZEV 2020 S. 673 (675)) ist ein R\u00fcckgriff auf die ertragsteuerliche Definition von Einlagen und Entnahmen vorzunehmen. Die Finanzverwaltung hat sich dem in Bezug auf die Ermittlung von behaltensfristsch\u00e4dlichen \u00dcberentnahmen angeschlossen (vgl. R E 13a.15 Abs. 1 ErbStR).<\/p>\n

\u00dcberraschend sind daher die Ausf\u00fchrungen in den gleichlautenden Erlassen hinsichtlich der Entstehung von jungen Finanzmitteln bei Umwandlungen. Bei der Ermittlung der jungen Finanzmittel kann die Auslegung des Einlagebegriffs nach Ansicht der Finanzverwaltung nicht auf die ertragsteuerliche Definition beschr\u00e4nkt bleiben. W\u00f6rtlich sei \u201eals Einlagevorgang i. S. d. \u00a7 13b Abs. 4 Nr. 5 S. 2 ErbStG (\u2026) allgemein alle Zuf\u00fchrungen zum Unternehmensverm\u00f6gen durch Gesellschafter oder nahestehende Personen (…) zu verstehen, sofern es sich bei dem zugef\u00fchrten Gegenstand um Finanzmittel handelt.\u201c<\/p>\n

Umwandlungen f\u00fchren zu der Entstehung von jungen Finanzmitteln<\/strong><\/p>\n

Unter Anwendung dieser \u201efinanzmittelspezifischen\u201c Definition von Einlagen und Entnahmen, f\u00fchrt der Wechsel der betrieblichen Zuordnung von Finanzmitteln durch Verschmelzungen, Auf- oder Abspaltungen, Ausgliederungen oder Einbringungsvorg\u00e4nge von (Teil-)Betrieben zu der Entstehung von jungen Finanzmitteln. Selbst bei der Aufw\u00e4rtsverschmelzung ist wohl davon auszugehen, dass die Finanzverwaltung den \u00dcbergang von Finanzmitteln als \u201eEinlage\u201c wertet. Die Begr\u00fcndung von jungen Finanzmitteln durch Umwandlungen widerspricht der ertragsteuerlichen Sichtweise, nach der es sich um tauch\u00e4hnliche Vorg\u00e4nge und gerade nicht um Einlagen handelt. Insbesondere im Fall von Aufw\u00e4rtsverschmelzungen scheint die Erfassung von \u201eEinlagen\u201c nicht haltbar.<\/p>\n

Bedeutung f\u00fcr die Praxis<\/strong><\/p>\n

F\u00fcr die Planung vorweggenommener Erbfolgen ergibt sich aus den gleichlautenden Erlassen vom 13.10.2022 die Notwendigkeit eines fr\u00fchzeitigen und konsequenten Monitorings mindestens zwei Jahre vor dem geplanten Stichtag. Da junges Verwaltungsverm\u00f6gen und junge Finanzmittel ohne Verschonung der Erbschaft-\/Schenkungsteuer unterliegen, sollten diese weitestgehend vermieden oder reduziert werden. Sofern Unternehmensumwandlungen geplant sind, empfiehlt sich eine kritische Analyse der Auswirkungen auf die Zusammensetzung des Verbundverm\u00f6gens im Voraus. Die erbschaft- und schenkungsteuerlichen Risiken sollten in der betrieblichen Entscheidungsfindung ber\u00fccksichtigt und durch die Steuerabteilungen \u00fcberwacht werden. Ob die pro-fiskalische Ansicht der Finanzverwaltung \u2013 insbesondere im Hinblick auf die fehlende Ber\u00fccksichtigung des Verbundgedankens und die eigene Auslegung des Einlagebegriffs \u2013 vor der Rechtsprechung Bestand haben wird, bleibt abzuwarten.<\/p>\n","protected":false},"excerpt":{"rendered":"

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