{"id":2876,"date":"2011-05-25T09:17:57","date_gmt":"2011-05-25T08:17:57","guid":{"rendered":"https:\/\/page.fachmedien.de\/wordpress\/steuerboard\/?p=2876"},"modified":"2011-06-08T09:00:21","modified_gmt":"2011-06-08T08:00:21","slug":"schicksal-von-nachrangigen-gesellschafterdarlehensforderungen-bei-liquidation-2","status":"publish","type":"post","link":"https:\/\/page.fachmedien.de\/wordpress\/steuerboard\/2011\/05\/25\/schicksal-von-nachrangigen-gesellschafterdarlehensforderungen-bei-liquidation-2\/","title":{"rendered":"Schicksal von nachrangigen Gesellschafterdarlehensforderungen bei Liquidation"},"content":{"rendered":"
\"\"<\/a>

StB Dr. Thomas T\u00f6ben, Partner bei P\u00f6llath + Partners, Berlin<\/p><\/div>\n

Einige Finanz\u00e4mter sollen die Auffassung vertreten, dass ein faktischer Verzicht von Gesellschafterdarlehen oder der \u201cWegfall\u201c einer entsprechenden Schuld aus sonstigen Gr\u00fcnden anzunehmen sei, wenn eine GmbH ihr \u201eletztes Verm\u00f6gen\u201c verkauft, um mit dem Erl\u00f6s alle bestehenden Drittschulden vollst\u00e4ndig zu tilgen. Dieser fiktive Verzicht solle bei der GmbH zu einem steuerbaren Gewinn f\u00fchren, der oft wegen gesetzlicher Verrechnungsbeschr\u00e4nkungen (Mindestbesteuerung \/ Verlustwegfall gem. \u00a7 8c KStG) nicht uneingeschr\u00e4nkt mit Verlustvortr\u00e4gen verrechnet werden k\u00f6nnte. Es entst\u00fcnde dann eine Steuerforderung des Fiskus, die unter Umst\u00e4nden mit den Forderungen von Drittgl\u00e4ubigern konkurrieren k\u00f6nnte. Diese Auffassung ist unzutreffend. Sie f\u00fchrt zu zweifelhaften wirtschaftlichen Ergebnissen; vor allem aber kann sie die Gesch\u00e4ftsf\u00fchrer unn\u00f6tig verunsichern.<\/p>\n

Vereinfachter Sachverhalt<\/strong><\/p>\n

Eine GmbH, deren Mindeststammkapital voll eingezahlt wurde, kaufte vor mehreren Jahren verschiedene Gewerbeimmobilien mit dem Ziel einer gewinnbringenden Weiterver\u00e4u\u00dferung. Den Gesamtkaufpreis von 100 Mio. \u20ac finanzierte die GmbH mit einem Bankdarlehen von 70 Mio. \u20ac und mit einem Gesellschafterdarlehen von 30 Mio. \u20ac. Nur den Drittgl\u00e4ubigern steht das erworbene Grundverm\u00f6gen als Sicherheit zur Verf\u00fcgung (Grundschulden).<\/p>\n

In der Folgezeit sank der Wert des Grundverm\u00f6gens erheblich. Der Wertverlust wurde bereits in den Vorjahren bilanziell durch au\u00dferplanm\u00e4\u00dfige Abschreibungen (angenommen 30 Mio. \u20ac) verlustwirksam ber\u00fccksichtigt, was auch steuerlich zu Verlustvortr\u00e4gen f\u00fchrte. Die Gesellschafter haben zur Abwendung einer \u00dcberschuldung und Insolvenzantragspflicht einen wirksamen Rangr\u00fccktritt bez\u00fcglich ihrer Forderungen erkl\u00e4rt. Die Gesellschaft befindet sich nicht in Zahlungsverzug und kommt nach wie vor allen Zahlungsverpflichtungen gegen\u00fcber Dritten fristgerecht nach.<\/p>\n

Die Drittdarlehensgeber stellen die Darlehen f\u00e4llig. Da der aktuelle Verkehrswert des Grundverm\u00f6gens dem geminderten Buchwert (70 Mio. \u20ac) entspricht, kann der Gesch\u00e4ftsf\u00fchrer nach Verkauf des Verm\u00f6gens die f\u00e4llig gestellten Drittschulden vollst\u00e4ndig zur\u00fcckzahlen. Danach wird die GmbH \u00fcber kein weiteres Verm\u00f6gen mehr verf\u00fcgen und auch keine Drittschulden mehr haben.<\/p>\n

Tr\u00e4fe die eingangs erw\u00e4hnte Auffassung zu, m\u00fcsste sich der GmbH-Gesch\u00e4ftsf\u00fchrer fragen, ob er das Grundverm\u00f6gen der GmbH als deren gesamtes (letztes) Aktivverm\u00f6gen zum Verkehrswert von 70 Mio. \u20ac freih\u00e4ndig verkaufen darf, um den Verkaufserl\u00f6s zur Tilgung der f\u00e4lligen Drittschulden zu verwenden oder ob er sich dadurch schadensersatzpflichtig, ggf. sogar strafbar macht.<\/p>\n

Denn die Annahme eines faktischen Forderungsverzichts auf die Gesellschafterdarlehen von im Beispiel 30 Mio. \u20ac w\u00fcrde wegen der Verlustverrechnungsbeschr\u00e4nkungen mindestens zu einer Steuerverbindlichkeit von rd. 3,5 Mio. \u20ac f\u00fchren [= rd. 30% Steuer auf 30 Mio. \u20ac Gewinn abz\u00fcglich 1 Mio. \u20ac Verlustsockelbetrag abz\u00fcglich 60% x (30 Mio. \u20ac .\/. 1 Mio. \u20ac)]. Diese rechnerische Schuld von 3,5 Mio. \u20ac zuz\u00fcglich der Drittschulden von 70. Mio. \u20ac \u00fcbersteigen den Wert des Aktivverm\u00f6gens von 70 Mio. \u20ac.<\/p>\n

Dennoch: Nat\u00fcrlich kann, ja muss, der Gesch\u00e4ftsf\u00fchrer, soweit er keine Anschlussfremdfinanzierung und\/oder neue finanzielle Mittel von den Gesellschaftern bekommt, auch in dieser Situation das Verm\u00f6gen der GmbH verkaufen k\u00f6nnen. Nur so kann die GmbH ihrer Verpflichtung zur Tilgung ihrer realen Drittschulden nachkommen. Das jedenfalls sagt der gesunde Menschverstand. Sollen etwa in dieser Situation die Drittgl\u00e4ubiger auf eine Zwangsversteigerung verwiesen sein und\/oder muss erst einmal ein Insolvenzantrag gestellt (und ggf. abgelehnt) werden, obwohl doch die GmbH \u00fcber ausreichend Verm\u00f6gen und nach Verkauf ihres Verm\u00f6gens auch \u00fcber ausreichend Liquidit\u00e4t zur Schuldentilgung verf\u00fcgt? Diese Folge wird angesichts der eingangs erw\u00e4hnten Auffassung der Finanzverwaltung bef\u00fcrchtet.<\/p>\n

Der Verkauf des gesamten Aktivverm\u00f6gens rechtfertigt weder die Annahme, die Gesellschafter h\u00e4tten zugleich, gewisserma\u00dfen fiktiv auf ihre Gesellschafterdarlehensforderungen verzichtet, noch einen sonstigen \u201eWegfall\u201c der Schuld aus heiterem Himmel. So auch die Verf\u00fcgung der OFD M\u00fcnster vom 21. 10. 2005 zur ertragsteuerlichen Behandlung von Verbindlichkeiten in F\u00e4llen der Unternehmensinsolvenz; dort wird zutreffend ausgef\u00fchrt, dass \u201e\u2026zu dem Zeitpunkt, zu dem das Vorliegen eines Insolvenzgrundes (vgl. \u00a7 16 InsO) zu pr\u00fcfen ist, und auch w\u00e4hrend des Insolvenzverfahrens von einer wirtschaftlichen Belastung des Schuldners in H\u00f6he des Nennbetrages der Verbindlichkeit auszugehen\u201c (ist).<\/p>\n

Sodann weiter: Erst \u201edas tats\u00e4chliche<\/strong> Erl\u00f6schen der Schuld im Rahmen des Insolvenzverfahrens ist gewinnwirksam. Daher kann eine erfolgswirksame Minderung der Verbindlichkeiten (erst) erfolgen, wenn ein Gl\u00e4ubiger wirksam<\/strong> auf seine Forderung verzichtet. (Hinweis: bei einem gesellschaftsrechtlich veranlassten Verzicht wird regelm\u00e4\u00dfig in H\u00f6he des noch werthaltigen Teils der Forderung eine verdeckte Einlage anzunehmen sein\u2026)“. Also: <\/em>Nur ein tats\u00e4chliches Erl\u00f6schen der Schuld kann gewinnwirksam sein. Das gilt nicht nur f\u00fcr Drittschulden, sondern auch, wie aus dem Klammerhinweis folgt, f\u00fcr Schulden gegen\u00fcber dem Gesellschafter. F\u00fcr eine Differenzierung zwischen Drittschulden und Schulden gegen\u00fcber dem Gesellschafter sind keine Begr\u00fcndungen ersichtlich.<\/p>\n

Der Besteuerung eines nur fiktiven Verzichtsgewinns, wenn es denn einen solchen geben w\u00fcrde, stehen im \u00dcbrigen auch verfassungsrechtliche Bedenken gegen\u00fcber, jedenfalls dann, wenn die vollst\u00e4ndige Kompensation eines solchen Verzichtsgewinns allein an der Verlustverrechnungsbeschr\u00e4nkung durch die sog. Mindestbesteuerung scheitert. So ist nach dem BFH-Beschluss vom 26. 8. 2010 (I B 49\/10, DB 2010 S. 2366<\/a>) ernstlich zweifelhaft, ob die sog. Mindestbesteuerung verfassungsrechtlichen Anforderungen auch dann standh\u00e4lt, wenn eine \u201eVerlustverrechnung in sp\u00e4teren Veranlagungszeitr\u00e4umen aus rechtlichen Gr\u00fcnden endg\u00fcltig ausgeschlossen ist\u201c. Im Fall des BFH-Beschlusses ging es um den Wegfall (\u201eVerbrauch\u201c) von Verlustvortr\u00e4gen als Folge eines Gesellschafterwechsels (\u00a7 8c KStG). Hier geht es um die nicht mehr m\u00f6gliche Nutzung unverbrauchter Verlustvortr\u00e4ge als Folge der Liquidation einer GmbH nach Verkauf s\u00e4mtlichen Verm\u00f6gens.<\/p>\n","protected":false},"excerpt":{"rendered":"

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