{"id":4477,"date":"2012-03-16T10:00:03","date_gmt":"2012-03-16T09:00:03","guid":{"rendered":"https:\/\/page.fachmedien.de\/wordpress\/steuerboard\/?p=4477"},"modified":"2012-03-15T12:12:40","modified_gmt":"2012-03-15T11:12:40","slug":"ubergang-zu-einer-gruppenbesteuerung-steuerrisiko-bei-bestehen-eines-passiven-organschaftlichen-%e2%80%9esuper-ausgleichspostens%e2%80%9c","status":"publish","type":"post","link":"https:\/\/page.fachmedien.de\/wordpress\/steuerboard\/2012\/03\/16\/ubergang-zu-einer-gruppenbesteuerung-steuerrisiko-bei-bestehen-eines-passiven-organschaftlichen-%e2%80%9esuper-ausgleichspostens%e2%80%9c\/","title":{"rendered":"\u00dcbergang zu einer Gruppenbesteuerung: Steuerrisiko bei Bestehen eines passiven organschaftlichen \u201eSuper-Ausgleichspostens\u201c?"},"content":{"rendered":"
\"\"<\/a>

RA\/FAStR\/StB Dr. Arne von Freeden, LL.M. (NYU), Partner bei Flick Gocke Schaumburg, Bonn<\/p><\/div>\n

Im Zw\u00f6lf-Punkte-Papier vom 14. 2. 2012 bekr\u00e4ftigt die Regierungskoalition ihre Absicht, eine moderne Gruppenbesteuerung anstelle der bisherigen ertragsteuerlichen Organschaft einzuf\u00fchren. Diskutiert werden verschiedene Modelle, eine Systemumstellung soll nach einem Vorlauf von drei Jahren ab dem Jahr 2016 wirksam werden. Aus meiner Sicht ist nicht auszuschlie\u00dfen, dass die Umstellung im Einzelfall \u2013 in Abh\u00e4ngigkeit von der Formulierung einer gesetzlichen \u00dcbergangsregelung \u2013 einen (erheblichen) steuerpflichtigen Gewinn bei einem Organtr\u00e4ger ausl\u00f6sen k\u00f6nnte. Dieses \u201elatente Steuerrisiko\u201c ist bei einer Transaktionsstrukturierung zu ber\u00fccksichtigen. Worum geht es?<\/p>\n

Bildung eines passiven Ausgleichspostens in der Steuerbilanz eines Organtr\u00e4gers bei Vorliegen einer organschaftlichen Mehrabf\u00fchrung<\/strong><\/p>\n

Eine Mehrabf\u00fchrung einer Organgesellschaft liegt vor, wenn der handelsbilanzielle (abzuf\u00fchrende) Gewinn der Organgesellschaft den steuerbilanziellen Gewinn \u00fcbersteigt (vgl. \u00a7 14 Abs.\u00a04 Satz 6 KStG). Ursache einer Mehrabf\u00fchrung kann z. B. eine unterschiedliche Bewertung eines Wirtschaftsguts in Handels- und Steuerbilanz sein. Bestand die Organschaft bereits im Zeitpunkt der unterschiedlichen bilanziellen Bewertung des Wirtschaftsguts, handelt es sich um eine in organschaftlicher Zeit verursachte Mehrabf\u00fchrung (\u00a7 14 Abs. 4 Satz 1 KStG). Der Organtr\u00e4ger hat in seiner Steuerbilanz i. H. der Mehrabf\u00fchrung (einkommensneutral) einen passiven Ausgleichsposten als Korrekturposten zum steuerlichen Buchwert der Organbeteiligung zu bilden. Erst bei Ver\u00e4u\u00dferung der Organbeteiligung (oder einer vergleichbaren Transaktion) ist der passive Ausgleichsposten steuerwirksam \u2013 Ver\u00e4u\u00dferungsgewinn erh\u00f6hend \u2013 aufzul\u00f6sen.<\/p>\n

Im Grundsatz kann eine Organgesellschaft das Entstehen von Mehrabf\u00fchrungen (oder Minderabf\u00fchrungen) als organschaftliche Rechtsfolge \u201enormaler\u201c Gesch\u00e4ftsvorf\u00e4lle nicht steuern, eine Gestaltung scheidet insoweit aus.<\/p>\n

Umstrukturierung auf Ebene der Organgesellschaft kann Mehrabf\u00fchrung ausl\u00f6sen<\/strong><\/p>\n

Im Einzelfall kann eine Umstrukturierung auf Ebene einer Organgesellschaft gestaltet werden, die eine organschaftliche Mehrabf\u00fchrung in erheblichem Umfang zur Folge hat (\u201eSuper-Mehrabf\u00fchrung\u201c). Z. B. l\u00f6st die Ausgliederung eines Teilbetriebs einer Organgesellschaft auf eine Tochtergesellschaft unter Ansatz handelsbilanzieller Verkehrswerte (Auswirkung auf Handelsbilanzgewinn: +100) und steuerbilanzieller Buchwerte (Auswirkung auf Steuerbilanzgewinn: 0) eine Mehrabf\u00fchrung der Organgesellschaft (100) aus. Der Organtr\u00e4ger erh\u00e4lt in Folge der Transaktion eine Zahlung der Organgesellschaft in Form der handelsrechtlichen Gewinnabf\u00fchrung (100), in der Steuerbilanz hat er einen passiven Ausgleichsposten auf Grund des Vorliegens einer Mehrabf\u00fchrung zu bilden (100). Bei einer Organtr\u00e4ger-PersGes. w\u00e4re eine Entnahme des \u201eerzeugten\u201c (handelsrechtlichen) Gewinns durch die Gesellschafter denkbar.<\/p>\n

Der passive Ausgleichsposten (100) kann im skizzierten Fall den steuerlichen Buchwert der Beteiligung des Organtr\u00e4gers an der Organgesellschaft (z. B. 10) \u00fcbersteigen. In diesem Fall liegt gedanklich ein negativer Beteiligungsbuchwert (.\/. 90) vor. Steuerrechtlich scheidet eine Saldierung von Buchwert und Ausgleichsposten aus, eine steuerpflichtige Betriebseinnahme (90) ergibt sich nicht. Sofern der Organtr\u00e4ger die Organbeteiligung nicht ver\u00e4u\u00dfert, bleibt der Ausgleichsposten \u2013 ohne Steuerfolgen auszul\u00f6sen \u2013 bestehen.<\/p>\n

M\u00f6gliches \u201eSchicksal\u201c bestehender organschaftlicher Ausgleichsposten bei einem \u00dcbergang zur Gruppenbesteuerung<\/strong><\/p>\n

Nach meiner Einsch\u00e4tzung wird es im System einer neuen Gruppenbesteuerung organschaftliche Ausgleichposten \u2013 zumindest in bislang bekannter Form \u2013 nicht mehr geben. Nicht auszuschlie\u00dfen ist, dass in einem zuk\u00fcnftigen System Abweichungen zwischen handelsbilanziellem und steuerbilanziellem Verm\u00f6gen der Organgesellschaft \u00fcber den Buchwert der Beteiligung des Organtr\u00e4gers an der Organgesellschaft (oder \u00fcber \u201eUnterkonten\u201c zum Buchwert) abgewickelt werden.<\/p>\n

Fraglich ist, wie bestehende \u201ealte\u201c organschaftliche Ausgleichsposten bei einem \u00dcbergang zur Gruppenbesteuerung zu behandeln sind. Eine Beantwortung der Frage ist zwar erst nach Vorliegen eines Gesetzentwurfs (zu einer \u00dcbergangsregelung) m\u00f6glich. Unter Ber\u00fccksichtigung eines \u2013 vom Gesetzgeber im JStG 2008 nicht umgesetzten \u2013 Vorschlags der Fachebenen des Bundes zur Formulierung des \u00a7 14 Abs. 4 KStG aus dem Jahr 2007 (Stichwort: Einlagel\u00f6sung statt Ausgleichspostenl\u00f6sung), erscheint jedoch folgende (sinngem\u00e4\u00dfe) \u00dcbergangsregelung nicht ausgeschlossen: \u201eBestehende Ausgleichsposten sind zum 31. 12. 2015 mit dem Beteiligungsbuchwert zu verrechnen, ein sich ergebender negativer Buchwert f\u00fchrt zu einer steuerpflichtigen Betriebseinnahme, \u00a7 3 Nr. 40, \u00a7 3c Abs. 2 EStG und \u00a7 8b KStG sind anzuwenden\u201c. Danach k\u00e4me es bei einem Organtr\u00e4ger zu einer steuerpflichtigen Betriebseinnahme, wenn ein bestehender passiver Ausgleichsposten den Buchwert der Organbeteiligung \u00fcbersteigt. Eine \u201esp\u00fcrbare\u201c Belastung k\u00f6nnte sich f\u00fcr nat\u00fcrliche Personen als Gesellschafter einer Organtr\u00e4ger-PersGes. ergeben (ESt-Satz 2015?).<\/p>\n

Ob die skizzierte \u00dcbergangsregelung einer verfassungsrechtlichen \u00dcberpr\u00fcfung standhalten w\u00fcrde, erscheint zwar \u00e4u\u00dferst zweifelhaft. Bei der Strukturierung einer Transaktion, die eine Super-Mehrabf\u00fchrung mit einem den Beteiligungsbuchwert \u00fcbersteigenden passiven Ausgleichsposten ausl\u00f6st, sollte das dargestellte Szenario jedoch \u201eauf dem Schirm sein\u201c. Im Zweifel ist die Darstellbarkeit einer Gegenma\u00dfnahme des Stpfl. im Jahr 2015 zu pr\u00fcfen (z. B. Erh\u00f6hung des Buchwerts der Organbeteiligung durch eine Einlage des Organtr\u00e4gers in die Organgesellschaft).<\/p>\n","protected":false},"excerpt":{"rendered":"

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