{"id":5120,"date":"2012-09-21T15:56:25","date_gmt":"2012-09-21T13:56:25","guid":{"rendered":"https:\/\/page.fachmedien.de\/wordpress\/steuerboard\/?p=5120"},"modified":"2012-09-24T11:15:14","modified_gmt":"2012-09-24T09:15:14","slug":"verschmelzungsbedingte-entstrickung-quo-vadis-2","status":"publish","type":"post","link":"https:\/\/page.fachmedien.de\/wordpress\/steuerboard\/2012\/09\/21\/verschmelzungsbedingte-entstrickung-quo-vadis-2\/","title":{"rendered":"Verschmelzungsbedingte Entstrickung \u2013 Quo vadis?"},"content":{"rendered":"

<\/strong>Mit der j\u00fcngst ergangenen Entscheidung des EuGH in der Rechtssache National Grid Indus BV<\/em> hat die Diskussion \u00fcber die deutschen Entstrickungsregelungen wieder an Fahrt gewonnen. Nachdem der BFH die finale Entnahmetheorie bzw. die Theorie der finalen Betriebsaufgabe aufgegeben hat, ist auf der Tatbestandsebene zudem fraglich, ob die u. a. mit dem SEStEG geschaffenen allgemeinen und umwandlungssteuerrechtlichen Entstrickungsregelungen nicht vielfach leer laufen. Schlie\u00dflich hat der Gesetzgeber die Rechtsfolge der (ggf. abgemilderten) Sofortbesteuerung stiller Reserven allein an den Ausschluss bzw. die Beschr\u00e4nkung des deutschen Besteuerungsrechts gekn\u00fcpft. Insoweit ergeben sich aber nicht nur bei der grenz\u00fcberschreitenden \u00dcberf\u00fchrung von Wirtschaftsg\u00fctern sowie Sitz- und Betriebsverlegungen innerstaatliche und europarechtliche Zweifel an dem \u201eob\u201c und \u201ewie\u201c der deutschen Entstrickungsbesteuerung. Vielmehr ist ebenso die hier zu behandelnde Hinausverschmelzung (\u00a7\u00a7 122a ff. UmwG) einer deutschen KapGes. in das EU\/EWR-Territorium problembelastet. Verst\u00e4rkt wird dies durch die seitens der Finanzverwaltung (nach wie vor) unrichtigerweise vertretene Zentralfunktionsthese. <\/p>\n

Selbst wenn diese als zutreffend erachtet wird, stellt sich f\u00fcr Zentralfunktionswirtschaftsg\u00fcter (insb. Beteiligungen, immaterielle Wirtschaftsg\u00fcter) im Zuge von Hinausverschmelzungen die Frage, nach welchem Entstrickungstatbestand die durch die Zuordnung der Wirtschaftsg\u00fcter zum ausl\u00e4ndischen Stammhaus der \u00dcbernehmerin verursachte Einschr\u00e4nkung des deutschen Besteuerungsrechts\u00a0 zu sanktionieren ist.<\/p>\n

Eine umwandlungssteuerrechtliche Entstrickung sollte f\u00fcr Zentralfunktionswirtschaftsg\u00fcter im Ergebnis lediglich insofern denkbar sein, als bereits mit Wirkung ab dem steuerlichen \u00dcbertragungsstichtag eine Zuordnung zu der ausl\u00e4ndischen Gesch\u00e4ftsleitungsbetriebsst\u00e4tte der \u00dcbernehmerin vorzunehmen ist. Denn \u00a7 11 Abs. 2 Satz 1 Nr. 2 UmwStG rekurriert in zeitlicher Hinsicht auf den steuerlichen \u00dcbertragungsstichtag (\u00a7 2 Abs. 1, 3 UmwStG).<\/p>\n

Aufgrund des Fortbestands der \u00dcbertr\u00e4gerin bis zur zivilrechtlichen Wirksamkeit der Verschmelzung, wird jedoch zumindest im R\u00fcckwirkungszeitraum regelm\u00e4\u00dfig eine steuerlich der \u00dcbernehmerin zuzurechnende Gesch\u00e4ftsleitungsbetriebsst\u00e4tte im Inland vorliegen, der die Beteiligungen infolge der unver\u00e4nderten Funktionsaus\u00fcbung zuzuordnen sind. Mithin kommt eine verschmelzungsbedingte Entstrickung nach Ma\u00dfgabe des \u00a7 11 Abs. 2 Satz 1 Nr. 2 UmwStG f\u00fcr Zentralfunktionswirtschaftsg\u00fcter in aller Regel (Ausnahme: reine Holdinggesellschaften) nicht in Betracht.<\/p>\n

Die Ansicht der Finanzverwaltung hierzu wird im UmwSt-Erlass 2011 nicht vollends deutlich. Zwar soll einerseits f\u00fcr die Pr\u00fcfung des Ausschlusses bzw. der Beschr\u00e4nkung des deutschen Besteuerungsrechts i. R. d. umwandlungssteuerlichen Entstrickungsregelungen auf die tats\u00e4chlichen Verh\u00e4ltnisse am steuerlichen \u00dcbertragungsstichtag abzustellen sein (Rdn. 02.15 UmwSt-Erlass 2011) und die grenz\u00fcberschreitende Verschmelzung zudem an sich keine \u00c4nderung der abkommensrechtlichen Zuordnung von Wirtschaftsg\u00fctern bewirken (Rdn. 11.09 i. V. mit Rdn. 03.20 UmwSt-Erlass 2011). Andererseits wird f\u00fcr die Frage einer ungeachtet dessen \u2013 wohl ausnahmsweise \u2013 eintretenden Zuordnungs\u00e4nderung auf die Betriebsst\u00e4tten-Verwaltungsgrunds\u00e4tze verwiesen (Rdn. 11.09 i. V. mit Rdn. 03.20 UmwSt-Erlass 2011). Somit ist nicht g\u00e4nzlich auszuschlie\u00dfen, dass die Finanzverwaltung einen verschmelzungsbedingten Wegfall des deutschen Besteuerungsrechts f\u00fcr Zentralfunktionswirtschaftsg\u00fcter bereits am steuerlichen \u00dcbertragungsstichtag und damit einhergehend eine Entstrickung nach \u00a7 11 Abs. 2 Satz 1 Nr. 2 UmwStG annehmen m\u00f6chte.<\/p>\n

Wird demgegen\u00fcber eine Entstrickung am steuerlichen \u00dcbertragungsstichtag (nach Ma\u00dfgabe des UmwStG) verneint, sind nachgelagert die allgemeinen Entstrickungsregelungen zu beachten. \u00c4ndert sich die Zuordnung nach dem steuerlichen \u00dcberragungsstichtag infolge der (unterstellten) Anwendung der Zentralfunktionsthese, k\u00f6nnte deshalb \u00a7 12 Abs. 1 KStG einschl\u00e4gig sein. Als Konsequenz der j\u00fcngeren BFH-Rspr. d\u00fcrfte die Tatbestandsm\u00e4\u00dfigkeit des \u00a7 12 Abs. 1 KStG \u00a0\u2013 ungeachtet der Modifikation durch das JStG 2010 (Regelbeispiel) \u2013 gleichwohl mehr als fraglich sein.<\/p>\n

Europarechtlich bestehen \u00fcberdies an den deutschen Entstrickungsregelungen insoweit Zweifel, als diese grds. eine sofortige Steuererhebung im (vermeintlichen) Entstrickungszeitpunkt vorsehen. Die Grunds\u00e4tze der NGI-Entscheidung sollten sowohl auf die umwandlungssteuerrechtliche Entstrickung (\u00a7 11 Abs. 2 Satz 1 Nr. 2 UmwStG) als auch auf die allgemeinen Entstrickungsnormen grds. anwendbar sein. Selbst bei Einschl\u00e4gigkeit des \u00a7 11 Abs. 2 Satz 1 Nr. 2 UmwStG respektive des \u00a7 12 Abs. 1 KStG w\u00e4re eine tats\u00e4chliche Besteuerung im entsprechenden Entstrickungszeitpunkt mithin prim\u00e4rrechtlich \u00e4u\u00dferst problematisch.<\/p>\n

(Zitiervorschlag: Kessler, Steuerboard DB0492004)<\/p>\n

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