{"id":5566,"date":"2013-03-13T16:52:47","date_gmt":"2013-03-13T14:52:47","guid":{"rendered":"https:\/\/page.fachmedien.de\/wordpress\/steuerboard\/?p=5566"},"modified":"2013-03-13T16:52:47","modified_gmt":"2013-03-13T14:52:47","slug":"besteuerung-von-trust-ausschuttungen-an-inlandische-begunstigte-doppelbesteuerung-durch-einkommen-und-schenkungsteuer","status":"publish","type":"post","link":"https:\/\/page.fachmedien.de\/wordpress\/steuerboard\/2013\/03\/13\/besteuerung-von-trust-ausschuttungen-an-inlandische-begunstigte-doppelbesteuerung-durch-einkommen-und-schenkungsteuer\/","title":{"rendered":"Besteuerung von Trust-Aussch\u00fcttungen an inl\u00e4ndische Beg\u00fcnstigte \u2013 Doppelbesteuerung durch Einkommen- und Schenkungsteuer?"},"content":{"rendered":"
\"\"<\/a>

RA\/StB\/FAStR Dr. Jens Escher LL.M., Counsel bei P+P P\u00f6llath + Partners, Berlin<\/p><\/div>\n

Die einkommen- und schenkungsteuerliche Behandlung von Aussch\u00fcttungen eines ausl\u00e4ndischen Trusts an inl\u00e4ndische Beg\u00fcnstigte ist durch die Rspr. noch nicht abschlie\u00dfend gekl\u00e4rt und im Schrifttum nach wie vor umstritten. In einem k\u00fcrzlich ver\u00f6ffentlichten Urteil vom 27. 9. 2012 (II R 45\/10, BFH\/NV 2013 S. 136 = DB0557096<\/a>) hat der zweite Senat des BFH nun entschieden, dass Trust-Aussch\u00fcttungen grds. der SchenkSt unterliegen. Bedauerlicherweise enth\u00e4lt dieses Urteil allerdings keine Aussage zum Konkurrenzverh\u00e4ltnis der SchenkSt zur ESt in dieser Konstellation. Eine Doppelbesteuerung der Aussch\u00fcttungen durch ESt und SchenkSt, wie sie im Schrifttum zum Teil f\u00fcr m\u00f6glich gehalten wird, w\u00e4re jedoch systemwidrig. Vielmehr muss die ESt in diesem Fall aus systematischen Gr\u00fcnden zur\u00fccktreten.<\/p>\n

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Entscheidung des BFH vom 27. 9. 2012 zur schenkungsteuerlichen Behandlung von Trust-Aussch\u00fcttungen<\/strong><\/p>\n

<\/strong>Satzungsm\u00e4\u00dfige Aussch\u00fcttungen (rechtsf\u00e4higer) in- und ausl\u00e4ndischer Familienstiftungen unterliegen nach der Rspr. und der Verwaltungspraxis nicht der SchenkSt, da Rechtsgrund der Leistung keine freigebige Zuwendung, sondern die jeweilige Satzung ist (vgl. RFH-Urteil vom 8. 3. 1922, StuW 22, Nr. 640; BFH-Urteil vom 12. 10. 2011 \u2013 I R 102\/10, BFH\/NV 2012 S. 517 = DB 2012 S. 554<\/a>). Dies gilt selbst dann, wenn die Aussch\u00fcttung im Ermessen eines Stiftungsorgans steht (vgl. hierzu auch BGH-Urteil vom 7. 10. 2009 \u2013 Xa ZR 8\/08, DB0339224<\/a> = NJW 2010 S. 234). Kraft ausdr\u00fccklicher Anordnung im Gesetz unterliegt jedoch der Erwerb bei Aufhebung einer Stiftung der SchenkSt (\u00a7 7 Abs. 1 Nr. 9 Satz 1 ErbStG).<\/p>\n

Demgegen\u00fcber hat der Gesetzgeber f\u00fcr (aus inl\u00e4ndischer Sicht nicht rechtsf\u00e4hige) Verm\u00f6gensmassen ausl\u00e4ndischen Rechts, deren Zweck auf die Bindung von Verm\u00f6gen gerichtet ist, explizit angeordnet, dass sowohl der Erwerb anl\u00e4sslich der Aufl\u00f6sung der Verm\u00f6gensmasse als auch der Erwerb durch \u201eZwischenberechtigte\u201c w\u00e4hrend des Bestehens der Verm\u00f6gensmasse der SchenkSt unterliegen (\u00a7 7 Abs. 1 Nr. 9 Satz 2 ErbStG). Von dieser Regelung sind insbesondere nach ausl\u00e4ndischem Recht errichtete Trusts erfasst, jedenfalls dann, wenn diese unwiderruflich errichtet und voll diskretion\u00e4r ausgestaltet sind (umfassende Herrschaftsbefugnisse des Errichters d\u00fcrften bereits einen steuerlich anzuerkennenden Verm\u00f6gens\u00fcbergang auf den Trust hindern, vgl. BFH-Urteil vom 28. 6. 2007 \u2013 II R 21\/05, BStBl. II 2007 S. 669 = DB0225548<\/a>).<\/p>\n

Nach der Entscheidung des BFH vom 27. 9. 2012 sind \u201eZwischenberechtigte\u201c mit Ausnahme des Trusterrichters alle Personen, die w\u00e4hrend des Bestehens des Trusts Auszahlungen aus dem Trustverm\u00f6gen erhalten. Zum steuerbaren Erwerb z\u00e4hle alles, was die Beg\u00fcnstigten vor Aufl\u00f6sung des Trusts aus dessen Verm\u00f6gen oder Ertr\u00e4gen erhielten. Dies gelte selbst dann, wenn die Aussch\u00fcttung nicht auf einer Ermessensaus\u00fcbung des Trustees, sondern auf einem sich aus der Trust-Urkunde ergebenden unentziehbaren Rechtsanspruch des Beg\u00fcnstigten beruhe.<\/p>\n

Ertragsteuerliche Behandlung von Trust-Aussch\u00fcttungen<\/strong><\/p>\n

<\/strong>In einer \u00e4lteren Entscheidung ging der BFH noch davon aus, dass Aussch\u00fcttungen eines (unwiderruflichen, voll diskretion\u00e4ren) Trusts als wiederkehrende Bez\u00fcge i. S. des \u00a7 22 Nr. 1 EStG zu qualifizieren seien, also dem Grunde nach der ESt unterl\u00e4gen (BFH-Urteil vom 2. 2. 1994 \u2013 I R 66\/92, BStBl. II 1994 S. 727 = DB 1994 S. 1018<\/a>). Seit der Erweiterung des Tatbestandes des \u00a7 20 Abs. 1 Nr. 9 EStG auf Leistungen ausl\u00e4ndischer K\u00f6rperschaften durch das JStG 2010 k\u00f6nnte auch diese Norm einschl\u00e4gig sein, wenngleich es sehr fraglich erscheint, ob die Aussch\u00fcttungen eines unwiderruflichen, voll diskretion\u00e4ren Trusts als einer \u201eGewinnaussch\u00fcttung i. S. des \u00a7 20 Abs. 1 Nr. 1 EStG wirtschaftlich vergleichbar\u201c qualifiziert werden k\u00f6nnen. Die Destinat\u00e4re d\u00fcrften jedenfalls keine \u201eeinem Gesellschafter vergleichbare Stellung\u201c innehaben, da sie keinen Einfluss auf das Aussch\u00fcttungsverhalten des Trusts nehmen k\u00f6nnen (vgl. hierzu BFH-Urteil vom 3. 11. 2010 \u2013 I R 98\/09, BFH\/NV 2011 S. 671 = DB 2011 S. 451<\/a>). Da die Finanzverwaltung die Aussch\u00fcttungen von Familienstiftungen allerdings ohne jede Einschr\u00e4nkung insoweit zu den Kapitaleink\u00fcnften i. S. des \u00a7 20 Abs. 1 Nr. 9 EStG z\u00e4hlen will, als die Aussch\u00fcttungen aus Ertr\u00e4gen der Stiftung stammen (BMF-Schreiben vom 27. 6. 2006 \u2013 IV B 7 \u2013 S 2252 \u2013 4\/06, BStBl. I 2006 S. 417 = DB 2006 S. 1464<\/a>), k\u00f6nnte die Finanzverwaltung auch Aussch\u00fcttungen aus den Ertr\u00e4gen eines Trusts diesem Tatbestand zuordnen wollen.<\/p>\n

Konkurrenzverh\u00e4ltnis zwischen ESt und SchenkSt<\/strong><\/p>\n

Das Konkurrenzverh\u00e4ltnis zwischen ESt und SchenkSt ist nicht abschlie\u00dfend gekl\u00e4rt. Jedenfalls in den F\u00e4llen, in denen das die Steuer ausl\u00f6sende Ereignis bzw. der Stichtag der Steuerentstehung nicht identisch sind (z. B. bei unentgeltlichem Erwerb von Wertpapieren mit nicht realisierten Wertsteigerungen und anschlie\u00dfendem Verkauf durch den Erwerber), geht der BFH bislang davon aus, dass eine Mehrfachbelastung der stillen Reserven wegen des Nebeneinanders von Stichtagsprinzip (ErbSt und SchenkSt) und Realisationsprinzip (ESt) weder system- noch verfassungswidrig sei (vgl. BFH-Urteil vom 7. 10. 2010 \u2013 II R 23\/09, BStBl. II 2010 S. 641). Ob die kumulative Belastung mit ErbSt\/SchenkSt und ESt tats\u00e4chlich verfassungskonform ist, wird das BVerfG im Rahmen einer gegen die zitierte Entscheidung anh\u00e4ngigen Verfassungsbeschwerde (Az. 1 BvR 1432\/10) entscheiden k\u00f6nnen.<\/p>\n

Der achte Senat des BFH hat in einem j\u00fcngeren Beschluss jedenfalls in \u00fcberzeugender Weise dargelegt, dass sich ESt und SchenkSt zumindest dann wechselseitig aus systematischen Gr\u00fcnden ausschlie\u00dfen, wenn der Bereicherung des Erwerbers ein und derselbe Lebenssachverhalt zugrunde liegt, das ausl\u00f6sende Ereignis also identisch ist (BFH-Beschluss vom 12. 9. 2011 \u2013 VIII B 70\/09, BFH\/NV 2012 S. 229 = DB0469885<\/a>; anders noch Urteil vom 14. 3. 2006 \u2013 VIII R 60\/03, BStBl. II 2006 S. 650 = DB 2006 S. 1590<\/a>). Grds. sei es tatbestandlich ausgeschlossen, mit derselben Handlung sowohl eine freigebige Zuwendung zu verwirklichen (\u00a7 7 ErbStG) als auch wirtschaftlich am Markt teilzunehmen. Wenn jemand einer anderen Person etwas schenken wolle, sei seine Handlung gerade keine Erwerbshandlung, denn sie sei nicht auf Eink\u00fcnfteerzielung am Markt, also auf einen Hinzuerwerb von Einkommen, ausgelegt. Fehle es jedoch an der notwendigen Erwerbshandlung, komme eine Erfassung von Ertr\u00e4gen als Eink\u00fcnfte i. S. des EStG grds. nicht in Betracht und die Ertragsbesteuerung m\u00fcsse zur\u00fccktreten.<\/p>\n

Diese Grunds\u00e4tze m\u00fcssen umso mehr gelten, wenn der Gesetzgeber einen Lebenssachverhalt durch Schaffung eines Sondertatbestandes wie \u00a7 7 Abs. 1 Nr. 9 Satz 2 ErbStG explizit einer Steuerart zugeordnet hat. Unterliegt die mit einer Trust-Aussch\u00fcttung verbundene Bereicherung also nach der gesetzgeberischen Entscheidung tatbestandlich in vollem Umfang (d. h. sowohl in Bezug auf die ausgesch\u00fcttete Verm\u00f6genssubstanz als auch in Bezug auf die ausgesch\u00fctteten Verm\u00f6gensertr\u00e4ge) der SchenkSt, so muss die ESt aus systematischen Gr\u00fcnden insgesamt zur\u00fccktreten.<\/p>\n

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