{"id":5882,"date":"2013-07-29T13:27:07","date_gmt":"2013-07-29T11:27:07","guid":{"rendered":"https:\/\/page.fachmedien.de\/wordpress\/steuerboard\/?p=5882"},"modified":"2013-07-31T13:54:19","modified_gmt":"2013-07-31T11:54:19","slug":"zur-aufgabe-des-subjektiven-fehlerbegriffs-fur-rechtsfragen","status":"publish","type":"post","link":"https:\/\/page.fachmedien.de\/wordpress\/steuerboard\/2013\/07\/29\/zur-aufgabe-des-subjektiven-fehlerbegriffs-fur-rechtsfragen\/","title":{"rendered":"Zur Aufgabe des subjektiven Fehlerbegriffs f\u00fcr Rechtsfragen"},"content":{"rendered":"
\"RA\/StB<\/a>

RA\/StB Dipl.-Kfm. Dr. Thomas Curdt, LL.M., Flick Gocke Schaumburg, Bonn<\/p><\/div>\n

Der Gro\u00dfe Senat des BFH hat sich k\u00fcrzlich mit der grunds\u00e4tzlichen Frage, unter welchen Voraussetzungen und mit welchen Rechtsfolgen eine Steuerbilanz fehlerhaft ist, besch\u00e4ftigt. Vor dem Beschluss des Gro\u00dfen Senats galt, dass Bilanzans\u00e4tze nur unter Ber\u00fccksichtigung der subjektiven Einsch\u00e4tzung des Stpfl. zu \u00fcberpr\u00fcfen sind. Die Entscheidung bricht mit der bisherigen Rspr.<\/p>\n

Problematik<\/b><\/p>\n

Folgende Rechtsfrage hatte der I. Senat in seinem Vorlagebeschluss vom 7. 4. 2010 (I R 77\/08, <\/strong>DB0351580<\/a>) dem Gro\u00dfen Senat gestellt:<\/p>\n

Ist das FA im Rahmen der ertragsteuerlichen Gewinnermittlung in Bezug auf zum Zeitpunkt der Bilanzaufstellung ungekl\u00e4rte bilanzrechtliche Rechtsfragen an die Auffassung gebunden, die der vom Stpfl. aufgestellten Bilanz zugrunde liegt, wenn diese Rechtsauffassung aus der Sicht eines ordentlichen und gewissenhaften Kaufmanns vertretbar war?<\/p>\n

Jedem Bilanzansatz liegt sowohl ein tats\u00e4chlicher Sachverhalt als auch eine rechtliche W\u00fcrdigung zugrunde. Nat\u00fcrlich kann es vorkommen, dass sich die Einsch\u00e4tzung des Stpfl. im Nachhinein als falsch herausstellt, etwa weil der Sachverhalt auf tats\u00e4chlicher Ebene anders ist als angenommen oder bspw. weil die Rechtsauffassung, die der Stpfl. seiner Bilanzierungsentscheidung zugrunde gelegt hat, in den folgenden Jahren vom BFH verworfen worden ist.<\/p>\n

Vor dem Beschluss des Gro\u00dfen Senats galt, dass die subjektive Einsch\u00e4tzung des Stpfl. anerkannt wird, solange sie vertretbar war, und zwar sowohl hinsichtlich der tats\u00e4chlichen Umst\u00e4nde als auch hinsichtlich der rechtlichen W\u00fcrdigung (sog. subjektiver Fehlerbegriff). Eine solche subjektiv vertretbare Entscheidung war \u201erichtig\u201c.<\/p>\n

In der Praxis wurde aus dieser Rspr. oftmals geschlussfolgert, das FA sei an die subjektiv richtige Entscheidung des Stpfl. gebunden. Nach dieser Sicht durften keine abweichenden Tatsachen und auch keine abweichende Rechtsauffassung der Besteuerung zugrunde gelegt werden.<\/p>\n

Mit Beschluss vom 31. 1. 2013 (GrS 1\/10, BStBl. II 2013 S. 317 = DB 2013 S. 733<\/a>) hat der Gro\u00dfe Senat die lang erwartete Entscheidung getroffen. Er hat den subjektiven Fehlerbegriff f\u00fcr Rechtsfragen verworfen.<\/p>\n

Begr\u00fcndung des Gro\u00dfen Senats<\/b><\/p>\n

Ausschlaggebend war f\u00fcr den Gro\u00dfen Senat, dass die Finanzverwaltung \u2013 ebenso wie im Falle eines sp\u00e4teren Rechtstreits die Gerichte \u2013 an das geltende Recht gebunden ist und sich dem geltenden Recht keine Grundlage f\u00fcr eine entsprechende Einschr\u00e4nkung entnehmen lasse. Der Gro\u00dfe Senat st\u00fctzt sich des Weiteren auf verfassungsrechtliche Prinzipien wie den Gleichbehandlungsgrundsatz, das Rechtsstaatsprinzip sowie auf Art. 97 GG (Bindung der Richter an das Recht).<\/p>\n

W\u00fcrde es auf die subjektive Sicht des Stpfl. ankommen, k\u00f6nne sich dieser im Ergebnis aussuchen, wie ungekl\u00e4rte oder streitige Rechtsfragen zu beurteilen sind. Dies w\u00fcrde nach Ansicht des Gro\u00dfen Senats auf ein faktisches Rechtsanwendungswahlrecht herauslaufen. W\u00fcrde man der subjektiven Einsch\u00e4tzung des Stpfl. ein derartiges Gewicht beimessen, k\u00e4me es letztlich zu einem Sonderrecht im Bereich der Bilanzierung, f\u00fcr das keine Rechtsgrundlage bestehe und das auch nicht durch sachliche Gr\u00fcnde gerechtfertigt sei.<\/p>\n

W\u00fcrdigung der Entscheidung und praktische Folgen<\/b><\/p>\n

Inhaltlich ist die Entscheidung nachvollziehbar. F\u00fcr eine derart gravierende Einschr\u00e4nkung, wie sie der subjektive Fehlerbegriff bei Rechtsfragen darstellte, w\u00e4re eine hinreichend deutliche Rechtsgrundlage w\u00fcnschenswert. Im \u00dcbrigen w\u00e4re es in der Tat kritisch zu hinterfragen, wieso im Bereich der Gewinneink\u00fcnfte andere Ma\u00dfst\u00e4be als im Bereich der \u00dcberschusseink\u00fcnfte gelten sollten, bei denen der subjektiven Sicht des Stpfl. unstreitig kein Gewicht zukommt.<\/p>\n

Der Beschluss des Gro\u00dfen Senats hat zur Folge, dass es auf die subjektive Einsch\u00e4tzung des Stpfl. bez\u00fcglich rechtlicher Fragen auch im Bereich der Bilanzierung nicht mehr ankommt. Eine Bindung der Finanzverwaltung oder der Gerichte an die subjektive Sicht des Stpfl. besteht daher nicht (mehr). Es ist nunmehr \u2013 wie seit jeher im Bereich der \u00dcberschusseink\u00fcnfte \u2013 allein das objektive Recht ma\u00dfgeblich, wie es sich in der Anwendung seitens der Finanzverwaltung und sp\u00e4ter ggf. der Gerichte darstellt.<\/p>\n

Diese Rspr.-\u00c4nderung ist allerdings nicht, wie man auf den ersten Blick meinen k\u00f6nnte, f\u00fcr den Stpfl. nur nachteilig. Zwar ist es denkbar, dass nun im Einzelfall etwa neue Rspr. zum Nachteil des Stpfl. ber\u00fccksichtigt wird. Es ist aber auch m\u00f6glich, vorteilhafte Rspr. in den F\u00e4llen nachtr\u00e4glich zu ber\u00fccksichtigen, in denen zuvor wegen der subjektiven Vertretbarkeit der seinerzeitigen Bilanzierungsentscheidung eine \u00c4nderung aufgrund des subjektiven Fehlerbegriffs ausgeschlossen war.<\/p>\n

Voraussetzung f\u00fcr die Ber\u00fccksichtigung neuer Rspr. ist, dass das steuerliche Verfahrensrecht entsprechende \u00c4nderungsm\u00f6glichkeiten er\u00f6ffnet (bspw. \u00c4nderung bereits erlassener Steuerbescheide). Erfolgte die seinerzeitige Veranlagung etwa unter dem Vorbehalt der Nachpr\u00fcfung (\u00a7 164 AO), ist die \u00c4nderung des Steuerbescheids grunds\u00e4tzlich m\u00f6glich. Einschr\u00e4nkungen k\u00f6nnen aber aus \u00a7\u00a0176 AO folgen, wonach in bestimmten F\u00e4llen das Vertrauen des Stpfl. in die Bestandskraft der Steuerbescheide gesch\u00fctzt wird. Allerdings zeigt sich bei n\u00e4herer Betrachtung, dass das Schutzniveau des \u00a7\u00a0176 AO geringer ist als dasjenige des vormals vertretenen subjektiven Fehlerbegriffs f\u00fcr Rechtsfragen. Als Beispiel hierf\u00fcr sei angef\u00fchrt, dass nach \u00a7\u00a0176 AO nur bei der Steuerfestsetzung ber\u00fccksichtigte h\u00f6chstrichterliche Rspr. zu einem Vertrauensschutz f\u00fchren kann. Im Gegensatz dazu war der subjektive Fehlerbegriff bereits im Falle einer ungekl\u00e4rten Rechtsfrage (ohne bestehende h\u00f6chstrichterliche Rspr.) anwendbar.<\/p>\n

Zusammenfassend l\u00e4sst sich daher sagen, dass sich die Thematik durch den Beschluss des Gro\u00dfen Senats ins Verfahrensrecht verlagert hat.<\/p>\n

Fortgeltender subjektiver Fehlerbegriff f\u00fcr Tatsachen<\/b><\/p>\n

Keine Auswirkungen d\u00fcrfte der Beschluss des Gro\u00dfen Senats auf die Tatsachenebene haben. Hier wird auch zuk\u00fcnftig die subjektive Sicht entscheidend sein, was insbesondere f\u00fcr Sch\u00e4tzungen und Prognosen des Stpfl. relevant sein wird. Formal ist dies bereits deshalb der Fall, weil sich der Beschluss des Gro\u00dfen Senats nicht auf die Tatsachenebene erstreckt. Inhaltlich d\u00fcrfte entscheidend sein, dass sich das Bilanzrecht in einer Zeitpunktentscheidung ersch\u00f6pft, bei der die Erkenntnisse des Stpfl. naturgem\u00e4\u00df beschr\u00e4nkt sind. Anders als auf der rechtlichen Ebene geht es bei den Tatsachen nicht darum, dass der Geltungsanspruch des Rechts infrage gestellt wird.<\/p>\n

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