{"id":6432,"date":"2014-02-16T21:57:18","date_gmt":"2014-02-16T19:57:18","guid":{"rendered":"https:\/\/page.fachmedien.de\/wordpress\/steuerboard\/?p=6432"},"modified":"2014-02-17T12:48:34","modified_gmt":"2014-02-17T10:48:34","slug":"besteuerung-von-genussrechten-als-instrument-der-mitarbeiterbeteiligung","status":"publish","type":"post","link":"https:\/\/page.fachmedien.de\/wordpress\/steuerboard\/2014\/02\/16\/besteuerung-von-genussrechten-als-instrument-der-mitarbeiterbeteiligung\/","title":{"rendered":"Besteuerung von Genussrechten als Instrument der Mitarbeiterbeteiligung"},"content":{"rendered":"
\"RA\/StB<\/a>

RA\/StB Dr. Barbara Koch-Schulte, Partnerin, P+P P\u00f6llath + Partners<\/p><\/div>\n

Der VI. Senat des BFH (zust\u00e4ndig f\u00fcr Lohnsteuer) hatte in seiner Entscheidung vom 17.6.2009 (VI R 69\/06, DB0334965<\/a>) bereits angedeutet, dass eine Mitarbeiterkapitalbeteiligung durchaus insgesamt den Eink\u00fcnften aus nicht selbstst\u00e4ndiger T\u00e4tigkeit zugeordnet werden kann. Der VIII. Senat (zust\u00e4ndig f\u00fcr die Besteuerung von Kapitaleink\u00fcnften) scheint diese Auffassung nun zu teilen (Urteil vom 5.11.2013, VIII R 20\/11, DB0648854<\/a>). Einnahmen aus Mitarbeiterbeteiligungen unterliegen danach entweder der Besteuerung als Gehaltsbestandteil oder als Kapitalertrag. Eine Aufteilung der Erl\u00f6se f\u00fcr Zwecke der Besteuerung ist nach Auffassung des VIII. Senats nicht vorgesehen.<\/p>\n

Sachverhalt<\/b><\/p>\n

Einem GmbH-Gesch\u00e4ftsf\u00fchrer war in seinem Anstellungsvertrag ein Genussrecht einger\u00e4umt worden, das in H\u00f6he von 2% an der Wertsteigerung der Arbeitgebergesellschaft teilnehmen sollte. Zus\u00e4tzlich hatte er einen Genussrechtsvertrag zum Erwerb von Genussrechten in H\u00f6he 20.000 DM nominal abgeschlossen. Diese Genussrechte trugen einen j\u00e4hrlichen Zins von 10% und hatten eine Laufzeit von zehn Jahren mit Beginn zum 15.12.2000. Der Vertrag konnte von beiden Parteien mit einer Frist von zw\u00f6lf Monaten zum Ende des Gesch\u00e4ftsjahres gek\u00fcndigt werden. Bei einem Ausscheiden des Kl\u00e4gers aus der GmbH sollte das Genussrechtsverh\u00e4ltnis ohne K\u00fcndigung zum Ende des jeweiligen Kalenderjahres enden. F\u00fcr den Fall der R\u00fcck\u00fcbertragung sollte der Abfindungsbetrag nach der Formel \u201eNennbetrag des Genussrechts x Unternehmenswert der GmbH zum Beendigungszeitpunkt: Unternehmenswert der GmbH zum Zeichnungszeitpunkt\u201c berechnet werden, wobei der Unternehmenswert nach dem sog. Stuttgarter Verfahren zu bestimmen war. Eine Verwertung der Genussrechte durch \u00dcbertragung an Dritte war nicht vorgesehen.<\/p>\n

Ende 2002 vereinbarten die Parteien eine Aufhebung des arbeitsvertraglichen Genussrechts und eine \u00c4nderung der Bedingungen f\u00fcr den am 15.12..2000 geschlossenen Genussrechtsvertrag. Danach sollte der Vertrag bereits am 31.12.2003 enden. Der Abfindungswert wurde auf 1,6 Millionen Euro festgelegt. Au\u00dferdem sah der ge\u00e4nderte Vertrag vor, dass bei K\u00fcndigung des Anstellungsverh\u00e4ltnisses wegen schuldhaften Verhalten des Gesch\u00e4ftsf\u00fchrers das Genussrechtsverh\u00e4ltnis vorzeitig enden und, bis auf die R\u00fcckzahlung des eingesetzten Kapitals, s\u00e4mtliche Zahlungsanspr\u00fcche des Kl\u00e4gers aus dem Genussrechtsvertrag entfallen sollten.<\/p>\n

Das zust\u00e4ndige Finanzamt unterwarf den gesamten Abfindungsbetrag im Auszahlungsjahr 2004 der Besteuerung als Einnahme aus nichtselbstst\u00e4ndiger T\u00e4tigkeit. Im Rechtsbehelfsverfahren stellte das Finanzamt den f\u00fcr die Abfindungszahlung ma\u00dfgeblichen Unternehmenswert in H\u00f6he von 1.125.865 Euro fest, und qualifizierte lediglich den \u201e\u00fcberschie\u00dfenden\u201c Betrag der Abfindungszahlung in H\u00f6he von 474.144 Euro als Einnahme aus nichtselbstst\u00e4ndiger T\u00e4tigkeit.<\/p>\n

Das Finanzgericht M\u00fcnchen hat in seinem Urteil vom 29.03.2011 (12 K 3991\/09, EFG 2011 S. 1522) den Schwerpunkt seiner Ausf\u00fchrungen vor allem auf die Frage gelegt, ob es sich bei der Abfindungszahlung f\u00fcr die Beendigung des Genussrechts um einen (damals noch) nicht steuerbaren Verm\u00f6genszuwachs im Privatverm\u00f6gen handelt oder um ein Entgelt f\u00fcr Kapitalnutzung aus einer sonstigen Forderung (\u00a7 20 Abs. 1 Nr. 7 EStG). Es sah die Abfindungszahlung gerade nicht als Ausgleich f\u00fcr eine Wertsteigerung des dem Kl\u00e4ger zuzurechnenden Verm\u00f6gensrechtes, sondern als variablen Ertrag f\u00fcr die \u00dcberlassung von Kapital und damit als steuerbares Einkommen.<\/p>\n

Entscheidung des BFH<\/b><\/p>\n

In der Revision hat der BFH die Qualifizierung der \u00fcberschie\u00dfenden Abfindungszahlung durch das Finanzgericht als Zinseinnahme als ma\u00dfgeblichen Revisionsgrund angesehen. Der f\u00fcr die Abfindung der Genussrechte gew\u00e4hrte Betrag sei den Eink\u00fcnften aus nichtselbst\u00e4ndiger T\u00e4tigkeit zuzurechnen. Zwar bestehe zwischen den Eink\u00fcnften aus Kapitalverm\u00f6gen und aus nichtselbst\u00e4ndiger T\u00e4tigkeit kein Rangverh\u00e4ltnis. Allerdings m\u00fcsse dennoch dar\u00fcber entschieden werden, welche Einkunftsart im Vordergrund steht.<\/p>\n

Dabei differenziert der BFH, anders als das Finanzamt, nicht zwischen der \u201e\u00fcberschie\u00dfenden\u201c Abfindungszahlung und einem durch das Genussrecht veranlassten Kapitalertrag. Vielmehr qualifiziert der VIII. Senat das Genussrechtsverh\u00e4ltnis einheitlich als durch das Arbeitsverh\u00e4ltnis veranlasst.<\/p>\n

Als Indizien f\u00fcr die Veranlassung durch das Arbeitsverh\u00e4ltnis w\u00fcrdigt der BFH vor allem, dass<\/p>\n

–\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0 die Genussrechte nur leitenden Angestellten der GmbH angeboten wurden,<\/p>\n

–\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0 die Verfallklausel f\u00fcr die Genussrechte an das Bestehen des Dienstverh\u00e4ltnisses ankn\u00fcpft, und<\/p>\n

–\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0 sich die H\u00f6he der Abfindungszahlung in Abh\u00e4ngigkeit vom Verhalten des Kl\u00e4gers als Arbeitnehmer der GmbH bestimmt.<\/p>\n

Diese Indizien reichen nach Meinung des BFH jedes f\u00fcr sich genommen nicht aus, um die Abfindungszahlung als Einnahme aus nichtselbstst\u00e4ndiger T\u00e4tigkeit zu qualifizieren. Kumulativ h\u00e4lt der BFH diese Indizien jedoch f\u00fcr ausreichend, um den Veranlassungszusammenhang zum Arbeitsverh\u00e4ltnis zu bejahen.<\/p>\n

Praxisfolgen<\/b><\/p>\n

Die Entscheidung ist insbesondere im Hinblick auf die zuletzt uneinheitliche Rechtsprechung der Finanzgerichte zum Verh\u00e4ltnis zwischen den Eink\u00fcnften aus Kapitalverm\u00f6gen und den Eink\u00fcnften aus nichtselbstst\u00e4ndiger T\u00e4tigkeit von Bedeutung (siehe z.B. FG Baden-W\u00fcrttemberg vom 13.12.2011 – 11 K 1189\/09, und FG K\u00f6ln vom 21.09.2011 – 12 K 2152\/09, Revision anh\u00e4ngig unter VIII R 44\/11 (!)). So bestand zwischen den Finanzgerichten Uneinigkeit dar\u00fcber, ob ein Kapital\u00fcberlassungsverh\u00e4ltnis bei einer Mitarbeiterkapitalbeteiligung insgesamt nur einheitlich zu qualifizieren sei, mit der Folge, dass Einnahmen daraus entweder vollumf\u00e4nglich den Eink\u00fcnften aus Kapitalverm\u00f6gen oder den Eink\u00fcnften aus nichtselbstst\u00e4ndiger T\u00e4tigkeit zuzuordnen sind. Bis dato wurde auch in der Praxis die Auffassung vertreten, dass lediglich ein un\u00fcbliches Entgelt, also z.B. ein die \u00fcbliche Verzinsung eines Genussrechts \u00fcbersteigender Betrag, den Eink\u00fcnften aus nichtselbstst\u00e4ndiger T\u00e4tigkeit zuzuordnen sind. Eine markt\u00fcbliche Verzinsung k\u00f6nnte dagegen durchaus bei den Eink\u00fcnften aus Kapitalverm\u00f6gen angesetzt werden. Dies hat der BFH nun abgelehnt.<\/p>\n

In der Praxis wird diese Entscheidung auf wenig Begeisterung sto\u00dfen. Letztlich werden Genussrechte danach nur dann als Mitarbeiterkapitalbeteiligung anerkannt, wenn sie in ihren Bedingungen im Wesentlichen markt\u00fcblich sind, d.h. mit am Kapitalmarkt verf\u00fcgbaren Instrumenten vergleichbar sind. Angesichts der Vielfalt der m\u00f6glichen Genussrechtsgestaltungen wird sich dabei immer die Frage stellen, welche Referenzkriterien hierbei heranzuziehen sind. Die BFH-Entscheidung gibt zwar gewisse Indizien, in der Praxis bleibt es aber ungewiss, welche Modifikationen ausreichend sind, um eine Fremd\u00fcblichkeit herzustellen. Diese Ungewissheit l\u00e4sst sich nur im Wege einer Lohnsteueranrufungsauskunft oder einer verbindlichen Auskunft kl\u00e4ren.<\/p>\n

Mit der neuesten Entscheidung des BFH verliert das aufgrund seiner Flexibilit\u00e4t f\u00fcr die Implementierung von Mitarbeiterbeteiligungen beliebte Instrument des Genussrechtes sicherlich an Attraktivit\u00e4t. Bei der Strukturierung von Mitarbeiterbeteiligungen ist um so mehr darauf zu achten, die Verbindung zwischen dem Arbeitsverh\u00e4ltnis und der Kapital\u00fcberlassung so gering wie m\u00f6glich zu halten.<\/p>\n","protected":false},"excerpt":{"rendered":"

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