{"id":6740,"date":"2014-06-16T13:30:20","date_gmt":"2014-06-16T11:30:20","guid":{"rendered":"https:\/\/page.fachmedien.de\/wordpress\/steuerboard\/?p=6740"},"modified":"2014-06-16T13:30:20","modified_gmt":"2014-06-16T11:30:20","slug":"erbschaftsteuerliche-optionsverschonung-und-anforderungen-an-poolvertrage","status":"publish","type":"post","link":"https:\/\/page.fachmedien.de\/wordpress\/steuerboard\/2014\/06\/16\/erbschaftsteuerliche-optionsverschonung-und-anforderungen-an-poolvertrage\/","title":{"rendered":"Erbschaftsteuerliche Optionsverschonung und Anforderungen an Poolvertr\u00e4ge"},"content":{"rendered":"
\"RA\/StB\/FAStR<\/a>

RA\/StB\/FAStR Dr. Jens Escher, KPMG AG, D\u00fcsseldorf<\/p><\/div>\n

Entscheidungen der Finanzgerichte zum (nicht mehr ganz) neuen und (noch) aktuellen Erbschaftsteuerrecht sind bislang rar ges\u00e4t. Ein Urteil des FG M\u00fcnster (vom 9.12.2013 – 3 K 3969 Erb, EFG 2014, 660, rkr.) best\u00e4tigt nun die von der Finanzverwaltung vertretene Auffassung zur \u201eEinheitlichkeit des Optionsantrages\u201c, die f\u00fcr die Steuerpflichtigen ggf. eine \u201eAlles oder Nichts-Entscheidung\u201c bedeuten kann. Dar\u00fcber hinaus ergeben sich aus dem Urteil gewisse Unsicherheiten in Bezug auf die Anforderungen an Poolvertr\u00e4ge, die durch die ErbStR 2011 eigentlich behoben schienen.<\/p>\n

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Sachverhalt<\/strong><\/p>\n

Im Streitfall erbte der Kl\u00e4ger eine Beteiligung an einer GmbH (16,4%) sowie Anteile an einer GmbH & Co. KG nebst Anteilen an der Komplement\u00e4rin (je 80%). An der GmbH war auch der Kl\u00e4ger (82 %) und eine weitere Gesellschafterin (1,6%) beteiligt.<\/p>\n

Nach der GmbH-Satzung bedurfte die Verf\u00fcgung \u00fcber Gesch\u00e4ftsanteile zu ihrer Wirksamkeit eines einstimmigen Beschlusses der Gesellschafterversammlung. Ferner war eine Verpflichtung zur Andienung der Anteile gegen\u00fcber Mitgesellschaftern geregelt. Bei einer \u00dcbertragung an einen Mitgesellschafter oder dessen Abk\u00f6mmlinge sollten beide Beschr\u00e4nkungen nicht eingreifen. Gesellschafterbeschl\u00fcsse bedurften nach der Satzung einer Mehrheit von mehr als 75%, wobei der zu 1,6% beteiligten Gesellschafterin unabh\u00e4ngig von der H\u00f6he ihres Gesch\u00e4ftsanteils 25% der Stimmrechte zustanden. Vor Eintritt des Erbfalls hatte der Kl\u00e4ger mit dem Erblasser au\u00dferdem durch gesonderten Vertrag die wechselseitige Stimmbindung in Bezug auf die GmbH-Anteile vereinbart.<\/p>\n

Es wurde der unwiderrufliche Antrag gestellt, die Steuerbefreiung von 100% (sog. Optionsverschonung, \u00a7 13a Abs. 8 ErbStG) in Anspruch zu nehmen. Die Verwaltungsverm\u00f6gensquote der GmbH wurde sodann vom Finanzamt mit 0 % festgestellt, diejenige der GmbH & Co. KG jedoch mit 47 %. Das Finanzamt gew\u00e4hrte daraufhin f\u00fcr den Erwerb der GmbH-Anteile die beantragte Optionsverschonung; die Erbschaftsteuer bez\u00fcglich der GmbH & Co. KG wurde hingegen ohne jeden Verschonungsabschlag festgesetzt, da der Antrag auf Gew\u00e4hrung der Optionsverschonung nur einheitlich f\u00fcr alle erworbenen wirtschaftlichen Einheiten gestellt werden k\u00f6nne. Sofern die engeren Beg\u00fcnstigungsvoraussetzungen der Optionsverschonung in einzelnen Einheiten nicht eingehalten seien, scheide f\u00fcr diese eine Verschonung insgesamt aus (R E 13a.13 Abs. 1 Satz 1, Abs. 3 Satz 2 ErbStR 2011). Dies wurde nun durch das FG M\u00fcnster best\u00e4tigt.\u00a0<\/b><\/p>\n

Einheitlichkeit des Optionsantrags<\/strong><\/p>\n

Die Frage, ob der Optionsantrag tats\u00e4chlich nur einheitlich f\u00fcr alle zum Erwerb geh\u00f6renden wirtschaftlichen Einheiten gestellt werden kann oder ob das Gesetz nicht auch eine \u201eobjektbezogene\u201c Option zulassen w\u00fcrde, wird in der Literatur ganz \u00fcberwiegend im letzteren Sinne beantwortet. Demgegen\u00fcber versteht das FG M\u00fcnster die gesetzliche Formulierung des \u00a7 13a Abs. 1 ErbStG, wonach der Wert des beg\u00fcnstigten Verm\u00f6gens \u201einsgesamt au\u00dfer Ansatz“ bleibt, ebenso wie die Finanzverwaltung im ersteren Sinne. Beg\u00fcnstigt seien nach \u00a7 13b Abs. 4 ErbStG 85% bzw. nach \u00a7 13a Abs. 8 Nr. 4 ErbStG 100% des in \u00a7 13b Abs. 1 ErbStG genannten Verm\u00f6gens. Bezogen auf den jeweiligen steuerpflichtigen Erwerb bestehe nach dem Gesetzeswortlaut ein Alternativverh\u00e4ltnis in der Anwendung der Steuerbefreiung, ohne dass \u00a7 13a Abs. 8 ErbStG eine Differenzierungsm\u00f6glichkeit zu entnehmen sei. Bei Aus\u00fcbung der Option w\u00fcrden die Tatbestandsmerkmale der \u00a7\u00a7 13a, 13b ErbStG f\u00fcr den Erwerber insgesamt modifiziert, sodass insbesondere die strengere Anforderung an das Verwaltungsverm\u00f6gen (10%) f\u00fcr den gesamten Erwerb gelte.<\/p>\n

Diese Auslegung erscheint jedoch m.E. nicht zwingend, da der Wortlaut der \u00a7\u00a7 13a, 13b ErbStG auch eine objektbezogene Betrachtung hinsichtlich der Optionsverschonung zul\u00e4sst. \u00a7 13b Abs. 8 ErbStG modifiziert die in \u00a7\u00a7 13a, 13b ErbStG geregelten Verschonungsvoraussetzungen (Mindestlohnsumme; Behaltensfrist; Verwaltungsverm\u00f6genstest). Deren Einhaltung ist jedoch stets mit Blick auf die einzelne wirtschaftliche Einheit zu pr\u00fcfen, was auch das FG M\u00fcnster anerkennt. Aber auch \u00a7 13a Abs. 1 Satz 1 ErbStG spricht nicht pauschal den Erwerb von nach \u00a7\u00a7 13a, 13b ErbStG beg\u00fcnstigtem Verm\u00f6gen an, sondern unterscheidet zwischen verschiedenen Verm\u00f6gensarten, deren (gesondert zu ermittelnder) Wert au\u00dfer Ansatz bleiben soll. Insoweit bleibt abzuwarten, ob ein anderes Finanzgericht oder der BFH in der Zukunft insoweit zu einem anderen Ergebnis kommen wird. In der Praxis gilt es die nun durch ein Finanzgericht zun\u00e4chst einmal \u201eabgesegnete\u201c Auffassung der Finanzverwaltung zu beachten, sodass vor Stellung eines Optionsantrags (bis zur materiellen Bestandskraft der Steuerfestsetzung m\u00f6glich, R E 13a.13 Abs. 2 Satz 2 ErbStR 2011) sorgf\u00e4ltig zu pr\u00fcfen ist, ob die strengeren Anforderungen in jeder wirtschaftlichen Einheit mit erheblichem Wert erf\u00fcllt werden k\u00f6nnen; in kritischen F\u00e4llen kann auch ein prophylaktischer Verzicht auf die Optionsaus\u00fcbung in Betracht kommen. Bei lebzeitigen \u00dcbertragungen bietet sich au\u00dferdem die Vermeidung eines einheitlich zu beurteilenden Erwerbs durch Vornahme mehrerer zeitlich getrennter \u00dcbertragungen an.\u00a0<\/b><\/p>\n

Anforderungen an einen Poolvertrag<\/strong><\/p>\n

Ohne dass es im Streitfall entscheidungserheblich war, \u00e4u\u00dferte sich das Gericht in einem obiter dictum au\u00dferdem zu den Anforderungen an einen Poolvertrag und vertrat dabei eine Auffassung, die enger sein d\u00fcrfte als die in den Richtlinien niedergelegte Sichtweise (R E 13b.6 Abs. 4 ErbStR).<\/p>\n

Eine hinreichende Stimmbindung aufgrund der vertraglichen Vereinbarung erkannte das Gericht im Streitfall zwar an. Es \u00e4u\u00dferte jedoch Zweifel, ob die vom Gesetz geforderte Verpflichtung gegeben war, nur einheitlich \u00fcber die Anteile zu verf\u00fcgen oder sie nur auf andere derselben Verpflichtung unterliegenden Anteilseigner zu \u00fcbertragen (\u00a7 13b Abs. 1 Nr. 3 Satz 2 ErbStG). Zwar sei eine solche Verpflichtung auch im Gesellschaftsvertrag m\u00f6glich (vgl. auch R E 13b.6 Abs. 4 Satz 2, Abs. 6 ErbStR 2011). Die in der Satzung enthaltene Vinkulierung enthalte jedoch keine hinreichende Verpflichtung der Anteilsinhaber, nur in bestimmter Weise \u00fcber den Anteil zu verf\u00fcgen, da nach der Formulierung weder eine Verpflichtung zur einheitlichen Verf\u00fcgung noch zur \u00dcbertragung nur auf bestimmte Personen bestehe.<\/p>\n

Insoweit sieht das Gericht die Anforderungen an eine Poolvereinbarung offensichtlich enger als die Finanzverwaltung, die in den ErbStR 2011 (R E 13b.6 Abs. 4 Satz 2 ff.) zu den Voraussetzungen einer Poolvereinbarung in einer Weise Stellung genommen hat, die mit der im Schrifttum zuvor vertretenen Auffassung weitgehend \u00fcbereinstimmt. Danach ist es insbesondere nicht erforderlich, dass alle Poolmitglieder zum selben Zeitpunkt \u00fcber ihre Anteile verf\u00fcgen oder die Anteile auf dieselbe Person \u00fcbertragen. Als ausreichend f\u00fcr eine \u201eeinheitliche Verf\u00fcgung\u201c wird es vielmehr angesehen, wenn f\u00fcr die Poolmitglieder die gleichen Verf\u00fcgungsregeln hinsichtlich der gepoolten Anteile festgelegt sind. Daraus muss sich ergeben, dass die Anteile nur an einen bestimmten Personenkreis \u00fcbertragen werden d\u00fcrfen oder dass eine \u00dcbertragung der Zustimmung der Mehrheit der Poolmitglieder bedarf.<\/p>\n

Im Streitfall war eine \u00dcbertragung an Mitgesellschafter oder deren Abk\u00f6mmlinge nach der getroffenen Vereinbarung freigestellt, mithin die \u00dcbertragung an einen bestimmten Personenkreis. Im \u00dcbrigen bedurfte die Verf\u00fcgung \u00fcber Gesch\u00e4ftsanteile zu ihrer Wirksamkeit eines einstimmigen Beschlusses der Gesellschafterversammlung, der sowohl der Erblasser als auch der Kl\u00e4ger angeh\u00f6rten; eine \u00dcbertragung an Dritte war ohne Zustimmung der Mehrheit der Poolmitglieder also nicht m\u00f6glich. Insoweit unterlagen die Poolmitglieder (Erblasser und Kl\u00e4ger) den gleichen Verf\u00fcgungsregeln.<\/p>\n

Vor diesem Hintergrund d\u00fcrften die in den ErbStR 2011 genannten Anforderungen an eine Poolvereinbarung im Streitfall erf\u00fcllt gewesen sein. Die Stimmrechtsbindung bestand zwar nur zwischen dem Erblasser und dem Kl\u00e4ger, sodass der Kreis der an die Verf\u00fcgungsbeschr\u00e4nkungen gebundenen Gesellschafter weiter war. Mit Blick auf den Erblasser und den Kl\u00e4ger, die zusammen zu mehr als 25 % an der GmbH beteiligt waren, waren jedoch beide Voraussetzungen einer Poolung (Stimmrechtsbindung und gleiche Verf\u00fcgungsregeln) erf\u00fcllt.<\/p>\n

Welche strengeren Anforderungen im Einzelnen nach Auffassung des FG M\u00fcnster an eine Verpflichtung zur einheitlichen Verf\u00fcgung zu stellen sind, bleibt \u2013 auch unter Ber\u00fccksichtigung der vom Gericht in Bezug genommenen Kommentarstelle (Geck, in: Kapp\/Ebeling, ErbStG 2013, \u00a7\u00a013b Rn. 63 f.) \u2013 offen.<\/p>\n

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