{"id":7177,"date":"2014-12-04T16:28:36","date_gmt":"2014-12-04T14:28:36","guid":{"rendered":"https:\/\/page.fachmedien.de\/wordpress\/steuerboard\/?p=7177"},"modified":"2014-12-04T16:28:36","modified_gmt":"2014-12-04T14:28:36","slug":"unternehmerische-nachfolgeplanung","status":"publish","type":"post","link":"https:\/\/page.fachmedien.de\/wordpress\/steuerboard\/2014\/12\/04\/unternehmerische-nachfolgeplanung\/","title":{"rendered":"Unternehmerische Nachfolgeplanung"},"content":{"rendered":"
\"RA\/StB\/FAStR<\/a>

RA\/StB\/FAStR Dr. Jens Escher, KPMG AG, D\u00fcsseldorf<\/p><\/div>\n

\u2013 Pflichtteils- und Zugewinnausgleichsanspr\u00fcche bergen erhebliche steuerliche Risiken \u2013<\/strong><\/p>\n

Verschiedene k\u00fcrzlich ver\u00f6ffentlichte Entscheidungen der Finanzgerichte best\u00e4tigen einmal mehr, dass eine rechtzeitige, sorgf\u00e4ltige und umfassende Nachfolgeplanung des Unternehmers dringend erforderlich ist, um unerwartete steuerliche Belastungen anl\u00e4sslich des Erbfalls zu vermeiden. Dies gilt insbesondere im Hinblick auf die vorausschauende Planung bez\u00fcglich m\u00f6glicher im Erbfall entstehender Pflichtteils- und Zugewinnausgleichsanspr\u00fcche. Diese belasten ggf. nicht nur die Liquidit\u00e4t der Erben, sondern k\u00f6nnen auch die Fortf\u00fchrung des Unternehmens gef\u00e4hrden, wenn die geltend gemachten Anspr\u00fcche nur unter Einsatz des erworbenen unternehmerischen Verm\u00f6gens befriedigt werden k\u00f6nnen. Denn hierdurch kann sowohl der Wegfall einer bereits gew\u00e4hrten erbschaftsteuerlichen Beg\u00fcnstigung f\u00fcr Betriebsverm\u00f6gen (\u00a7\u00a7 13a, 13b ErbStG), als auch eine Besteuerung stiller Reserven ausgel\u00f6st werden.<\/p>\n

\u00dcbertragung von Gesellschaftsanteilen<\/strong><\/p>\n

In einem vom FG Hessen (FG Hessen vom 19.11.2013 \u2013 1 K 3364\/10, DB0669917<\/a>; vgl. hierzu Amann<\/i>, StR kompakt, DB0669977<\/a>) entschiedenen Fall hatten die Kinder des Erblassers von Todes wegen dessen Beteiligungen an einer KG sowie zwei GmbH-Beteiligungen erworben. F\u00fcr den Erwerb wurde die erbschaftsteuerliche Beg\u00fcnstigung f\u00fcr Betriebsverm\u00f6gen in der im Streitjahr 2001 ma\u00dfgeblichen Fassung (\u00a7 13a ErbStG a.F.) in Anspruch genommen. Die Ehefrau des Erblassers hatte das ihr testamentarisch zugedachte Erbe ausgeschlagen und machte gegen die Kinder sowohl ihren Zugewinnausgleichsanspruch entsprechend der g\u00fcterrechtlichen Regeln als auch ihren Pflichtteilsanspruch geltend (vgl. \u00a7 1371 Abs. 3 BGB). Ihre Kinder sahen sich zur Erf\u00fcllung dieser Anspr\u00fcche nur dadurch in der Lage, dass sie Anteile an den vom Vater erworbenen Gesellschaften auf ihre Mutter \u00fcbertrugen.<\/p>\n

\u201eSch\u00e4dliche\u201c Ver\u00e4u\u00dferung i.S.d. \u00a7 13a Abs. 5 ErbStG<\/strong><\/p>\n

Das FG Hessen best\u00e4tigte in der zitierten Entscheidung die Auffassung des beklagten Finanzamts, dass die \u00dcbertragung der Anteile zur Erf\u00fcllung der geltend gemachten Ausgleichsanspr\u00fcche ein entgeltliches Gesch\u00e4ft darstelle und demzufolge eine \u201esch\u00e4dliche\u201c Ver\u00e4u\u00dferung i.S.d. \u00a7 13a Abs. 5 ErbStG a.F. vorliege, die zum anteiligen Verlust der zun\u00e4chst gew\u00e4hrten Betriebsverm\u00f6gensbeg\u00fcnstigung f\u00fchre.<\/p>\n

F\u00fcr diese Sichtweise wird insbesondere angef\u00fchrt, dass sowohl der Zugewinnausgleichsanspruch (\u00a7\u00a01371 Abs. 2 BGB) als auch der Pflichtteilsanspruch (\u00a7 2303 BGB) zivilrechtlich ausschlie\u00dflich auf Geld gerichtet seien; die Vereinbarung \u00fcber die schuldbefreiende Hingabe eines anderen Gegenstands \u2013 hier der Anteile \u2013 an Erf\u00fcllungs statt (\u00a7 364 BGB) sei daher als entgeltlicher Vorgang zu werten. Diese Sichtweise entspricht sowohl der Rechtsprechung des BFH zum Ertragsteuerrecht (vgl. BFH vom 16.04.2004 \u2013 III R 38\/00, DB0109447<\/a>), die auch von der Finanzverwaltung geteilt wird (vgl. H 16 Abs. 4 EStH), als auch derjenigen zum Grunderwerbsteuerrecht (vgl. BFH vom 10.07.2002 \u2013 II R 11\/01, DB 2002 S. 2026<\/a>). Auch in einer j\u00fcngst ver\u00f6ffentlichten Entscheidung zum Erbschaftsteuerrecht geht der BFH \u2013 ohne dies \u00fcberhaupt zu problematisieren \u2013 in einer vergleichbaren Konstellation von einem entgeltlichen Gesch\u00e4ft aus; im Urteilsfall waren Kommanditanteile zur Erf\u00fcllung von Pflichtteilsanspr\u00fcchen abgetreten worden (vgl. BFH vom 26.02.2014 \u2013 II R 36\/12, DB 2014 S. 999<\/a>). Im anh\u00e4ngigen Revisionsverfahren zum hier zitierten Urteil des FG Hessen (Az. des BFH: II R 12\/14) wird der BFH Gelegenheit haben, dies noch einmal ausdr\u00fccklich klarzustellen.<\/p>\n

Anteiliger Verlust der Betriebsverm\u00f6gensbeg\u00fcnstigung <\/strong><\/p>\n

Die Hingabe der geerbten Beteiligungen zur Erf\u00fcllung der Pflichtteils- und Zugewinnanspr\u00fcche f\u00fchrt nach Ansicht des FG Hessen (a.a.O.), die durch den BFH jetzt bereits mittelbar in einem anderen Revisionsverfahren best\u00e4tigt wurde (BFH vom 26.02.2014, a.a.O), zum r\u00fcckwirkenden Entfallen der beim Erwerb zun\u00e4chst gew\u00e4hrten Betriebsverm\u00f6gensbeg\u00fcnstigung. Der BFH stellte insoweit ausdr\u00fccklich klar, dass der Wegfall der Beg\u00fcnstigung unabh\u00e4ngig davon eintrete, aus welchen Gr\u00fcnden das beg\u00fcnstigt erworbene Verm\u00f6gen ver\u00e4u\u00dfert werde und ob dies freiwillig geschehe. Die zu \u00a7 13a Abs. 5 ErbStG a.F. ergangenen Entscheidungen d\u00fcrften auf \u00a7 13a Abs. 5 ErbStG in der aktuell g\u00fcltigen Fassung \u00fcbertragbar sein.<\/p>\n

Soweit der die Anspr\u00fcche erf\u00fcllende Steuerpflichtige bereits vor dem Erwerb an der betreffenden Gesellschaft beteiligt gewesen ist, k\u00f6nne zugunsten des Steuerpflichtigen lediglich davon ausgegangen werden, dass die Steuerbeg\u00fcnstigung nur insoweit entfalle, als der Gesellschafter nach der Ver\u00e4u\u00dferung nicht mehr in H\u00f6he des beg\u00fcnstigt erworbenen Gesellschaftsanteils beteiligt sei (BFH vom 26.02.2014, a.a.O). Dies entspricht im Ergebnis der aktuellen Sichtweise der Finanzverwaltung (vgl. R E 13a.6 Abs. 1 Satz 4, RE 13a.9 Abs. 1 Satz 2 ErbStR).<\/p>\n

Der entgeltlich erwerbende Ausgleichberechtigte kann die Betriebsverm\u00f6gensbeg\u00fcnstigung gem. \u00a7\u00a7 13a, 13b ErbStG nicht in Anspruch nehmen, denn er erwirbt nicht unentgeltlich vom Erblasser. In Betracht kommt allenfalls ein steuerfreier Erwerb gem. \u00a7 5 ErbStG, soweit der Zugewinnausgleichsanspruch reicht.<\/p>\n

Ausgleichsanspruch kann nicht in vollem Umfang abgezogen werden<\/strong><\/p>\n

Jedenfalls soweit die Betriebsverm\u00f6gensbeg\u00fcnstigung beim belasteten Erben entf\u00e4llt, kommt im Grundsatz ein bereicherungsmindernder Abzug der geltend gemachten Ausgleichsanspr\u00fcche als Nachlassverbindlichkeit in Betracht (vgl. \u00a7 10 Abs. 5 Nr. 1 und 2 ErbStG). Im Hinblick auf Schulden und Lasten, die \u201emit nach \u00a7 13a ErbStG befreitem Verm\u00f6gen in wirtschaftlichem Zusammenhang\u201c stehen, ist dabei jedoch zu ber\u00fccksichtigen, dass ein Abzug nur mit dem Betrag m\u00f6glich ist, der dem Verh\u00e4ltnis des nach Anwendung des \u00a7\u00a013a ErbStG anzusetzenden Werts des Betriebsverm\u00f6gens zu dem Wert vor Anwendung des \u00a7\u00a013a ErbStG entspricht (\u00a7 10 Abs. 6 Satz 4 ErbStG). Der geltend gemachte und mit der teilweisen \u00dcbertragung betrieblichen Verm\u00f6gens erf\u00fcllte Ausgleichsanspruch kann daher im Ergebnis nicht in vollem Umfang abgezogen werden, so dass die aufgrund des anteiligen Entfallens der Betriebsverm\u00f6gensbeg\u00fcnstigung entstehende Erbschaftsteuerbelastung des Erben ggf. auch nur teilweise beseitigt wird. Ob der hierzu erforderliche \u201ewirtschaftliche Zusammenhang\u201c zwischen einem infolge einer Erbausschlagung entstandenen Pflichtteilsanspruch und dem Erwerb von Betriebsverm\u00f6gen kraft Erbanfall tats\u00e4chlich gegeben ist, wird der BFH im anh\u00e4ngigen Revisionsverfahren gegen die Entscheidung des FG Hessen zu pr\u00fcfen haben. Das FG hatte dies bejaht.<\/p>\n

Ertragsteuerliche Folgen<\/strong><\/p>\n

Wie bereits erw\u00e4hnt ist auch in ertragsteuerlicher Hinsicht von einem Ver\u00e4u\u00dferungsgesch\u00e4ft auszugehen, so dass die Erf\u00fcllung der Pflichtteils- bzw. Zugewinnausgleichsanspr\u00fcche ggf. zu einer Aufdeckung und Besteuerung stiller Reserven f\u00fchren kann (insb. \u00a7\u00a7 16, 17 EStG). Eine doppelte Erfassung der realisierten stillen Reserven durch Erbschaftsteuer und Einkommensteuer kann dann nur noch unter den engen Voraussetzungen des \u00a7 35b EStG vermieden werden.<\/p>\n

Konsequenzen f\u00fcr die Praxis<\/strong><\/p>\n

Die dargestellten Entscheidungen unterstreichen einmal mehr, dass die vorausschauende Nachfolgeplanung des Unternehmers \u00fcber die reinen steuerlichen Themen hinaus auch die m\u00f6glichen erb- und familienrechtlichen Konsequenzen eines \u2013 ggf. auch \u00fcberraschend \u2013eintretenden Erbfalls umfassen muss. Gerade der rechtzeitige Abschluss von Erb- und Pflichtteilsverzichtsvertr\u00e4gen sowie Ehevertr\u00e4gen unter Modifikation von Zugewinnausgleichsanspr\u00fcchen, soweit m\u00f6glich unter Regelung eines angemessenen Ausgleichs zu Lebzeiten oder im Todesfall, sollte Teil einer sorgf\u00e4ltigen Notfallvorsorgeplanung sein.<\/p>\n

In erbschaftsteuerlicher Hinsicht bleibt freilich abzuwarten, in welche Richtung sich das Erbschaftsteuerrecht nach der am 17. Dezember 2014 erwarteten Entscheidung des BVerfG entwickeln wird, insbesondere ob weiterhin ein vergleichbares System einer mit Haltefristen verbundenen Verschonung betrieblichen Verm\u00f6gens bestehen wird. Soweit es der durch das BVerfG vorzugebende verfassungsrechtliche Rahmen erlauben wird, erscheint dies angesichts der im Koalitionsvertrag der regierenden Parteien enthaltenen Richtungsentscheidung, wonach die Erbschaftsteuer \u201ein ihrer jetzigen Ausgestaltung\u201c den Generationswechsel in den Unternehmen erm\u00f6gliche und Arbeitspl\u00e4tze sch\u00fctze (S. 66 des Koalitionsvertrags), aber jedenfalls nicht unwahrscheinlich. Zumindest die ertragsteuerliche Problematik der m\u00f6glichen Aufdeckung stiller Reserven im Fall der \u00dcbertragung betrieblichen Verm\u00f6gens zur Erf\u00fcllung von Pflichtteils- und Zugewinnausgleichsanspr\u00fcchen wird in jedem Fall fortbestehen.<\/p>\n","protected":false},"excerpt":{"rendered":"

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