{"id":7428,"date":"2015-04-29T13:50:01","date_gmt":"2015-04-29T11:50:01","guid":{"rendered":"https:\/\/page.fachmedien.de\/wordpress\/steuerboard\/?p=7428"},"modified":"2015-04-29T13:50:01","modified_gmt":"2015-04-29T11:50:01","slug":"zwei-sorten-von-anderungsbescheiden","status":"publish","type":"post","link":"https:\/\/page.fachmedien.de\/wordpress\/steuerboard\/2015\/04\/29\/zwei-sorten-von-anderungsbescheiden\/","title":{"rendered":"Zwei Sorten von \u00c4nderungsbescheiden?"},"content":{"rendered":"
\"Prof.<\/a>

Prof. Dr. Dieter Birk
Steuerberater, Rechtsanwalt, Partner, P\u00f6llath + Partners, Berlin<\/p><\/div>\n

Steuerbescheide werden mit Bekanntgabe an den Adressaten wirksam (\u00a7 124 Abs. 1 AO) und k\u00f6nnen von der Finanzbeh\u00f6rde nur noch ge\u00e4ndert werden, wenn die einschl\u00e4gigen \u00c4nderungsvorschriften der AO erf\u00fcllt sind. Hat der Steuerpflichtige den Steuerbescheid innerhalb der Rechtsbehelfsfrist angefochten, so kann die Beh\u00f6rde den Bescheid im Einspruchsverfahren auch zu Ungunsten des Steuerpflichtigen \u00e4ndern, wenn dieser vor der \u00c4nderung darauf hingewiesen wurde (\u00a7 367 Abs. 2 AO). Er hat dann die M\u00f6glichkeit den Einspruch zur\u00fcckzunehmen, und die Beh\u00f6rde ist bzgl. der beabsichtigten \u00c4nderung wieder auf die einschl\u00e4gigen \u00c4nderungsvorschriften verwiesen.<\/p>\n

\u00c4nderung wegen neuer Tatsachen<\/strong><\/p>\n

Eine der wichtigsten \u00c4nderungsvorschriften ist \u00a7 173 Abs. 1 Nr. 1 AO. Danach sind Steuerbescheide aufzuheben oder zu \u00e4ndern, soweit Tatsachen oder Beweismittel nachtr\u00e4glich bekannt werden, die zu einer h\u00f6heren Steuer f\u00fchren. Die Vorschrift wirft eine Reihe von Fragen auf, die Rechtsprechung hierzu ist nahezu un\u00fcbersehbar. Der BFH hat vor kurzem eine Entscheidung getroffen, in der zun\u00e4chst ganz auf der Grundlage der \u00fcberkommenen Rechtsprechung die Tatbestandsmerkmale \u201eTatsache\u201c und \u201enachtr\u00e4glich\u201c definiert werden (BFH vom 18.12.2014 \u2013 VI R 21\/13, DB 2015 S. 961<\/a>): Tatsache<\/i> \u201eist jeder Lebenssachverhalt, der Merkmal oder Teilst\u00fcck eines gesetzlichen Tatbestands sein kann, also Zust\u00e4nde, Vorg\u00e4nge, Beziehungen, Eigenschaften materieller oder immaterieller Art.\u201c Tatsachen werden nachtr\u00e4glich<\/i> bekannt, \u201ewenn deren Kenntnis nach dem Zeitpunkt erlangt wird, in dem die Willensbildung \u00fcber die Steuerfestsetzung abgeschlossen ist.\u201c Kannte der zur Bearbeitung des Steuerfalls zust\u00e4ndige Sachbearbeiter den Sachverhalt und hat er ihn dennoch nicht (vollst\u00e4ndig) ber\u00fccksichtigt, so ist \u00a7 173 Abs. 1 Nr. 1 AO nicht anwendbar, der Steuerbescheid kann nicht ge\u00e4ndert werden.<\/p>\n

BFH-Beschluss vom 18.12.2014<\/strong><\/p>\n

Diese klare rechtliche Ausgangslage wird in der genannten Entscheidung relativiert. Bei bestimmten \u00c4nderungsbescheiden geht der BFH davon aus, dass es zu gar keiner Willensbildung des Finanzamts kommt, die die Anwendung des \u00a7 173 Abs. 1 Nr. 1 AO ausschlie\u00dfen k\u00f6nnte. In dem zugrunde liegenden (hier vereinfachten) Fall hatte das Finanzamt einen Steuerbescheid erlassen, der in einzelnen Punkten nach \u00a7 165 AO f\u00fcr vorl\u00e4ufig erkl\u00e4rt wurde, weil hierzu Musterverfahren beim BFH anh\u00e4ngig waren. Im sp\u00e4ter ergangenen \u00c4nderungsbescheid wurde der Vorl\u00e4ufigkeitsvermerk aufgehoben, nachdem der BFH mittlerweile hierzu Rechtsklarheit geschaffen hatte. Sp\u00e4ter \u00e4nderte das Finanzamt den Bescheid erneut und verwertete dabei zu Lasten des Steuerpflichtigen steuererhebliche Tatsachen (Zufluss geldwerter Vorteile), die sich aus einer Lohnsteuer-Au\u00dfenpr\u00fcfung seines Arbeitgebers ergaben. Diese Tatsachen waren dem Finanzamt noch nicht bekannt, als der Ursprungsbescheid erging, wohl aber, als dieser Bescheid erstmals ge\u00e4ndert wurde. Die Frage ist, ob der zweite \u00c4nderungsbescheid, der auf Ber\u00fccksichtigung der geldwerten Vorteile gerichtet ist, auf \u00a7 173 Abs. 1 Nr. 1 AO gest\u00fctzt werden kann. Nach dem Wortlaut der Vorschrift ist dies zu verneinen, da die Tatsachen dem Finanzamt vor Erlass des ersten \u00c4nderungsbescheids bereits zur Kenntnis gelangt sind.<\/p>\n

Ber\u00fccksichtigung \u201ebekannter\u201c Tatsachen im zweiten \u00c4nderungsbescheid<\/strong><\/p>\n

Dennoch hindert das nach Ansicht des BFH die Anwendung des \u00a7 173 Abs. 1 Nr. 1 AO nicht. \u201eVerpflichtet \u2026 die beabsichtigte \u00c4nderung nach ihrer Art nicht zur weiteren Sachpr\u00fcfung, bleibt eine sp\u00e4tere \u00c4nderung des (vorherigen) \u00c4nderungsbescheids nach \u00a7 173 AO m\u00f6glich.\u201c Dies gelte insbesondere in den F\u00e4llen, in denen der Vorl\u00e4ufigkeitsvermerk darauf abziele, eine sp\u00e4tere materielle \u00c4nderung zu erm\u00f6glichen, wenn \u2013 wie in F\u00e4llen des \u00a7 165 Abs. 1 Nr. 3 AO \u2013 anh\u00e4ngige Musterverfahren zugunsten des Steuerpflichtigen entschieden werden. \u00a7 165 Abs. 1 Nr. 3 AO zielt in der Tat auf Massenverfahren ab, die punktuell offen bleiben sollen, solange das Musterverfahren schwebt. Der BFH geht davon aus, dass nach Abschluss des Musterverfahrens eben nur der Vorl\u00e4ufigkeitsvermerk bereinigt wird, weitere Gedanken zur Richtigkeit des Bescheids mache sich das Finanzamt nicht. Zu mehr als einer \u201epunktuellen \u00dcberpr\u00fcfung des Steuerbescheids im Hinblick auf den Vorl\u00e4ufigkeitsausspruch\u201c sei das Finanzamt auch nicht verpflichtet. \u201eDeshalb brauchen auch bei einer \u00c4nderung der Steuerfestsetzung nach \u00a7 165 Abs. 1 Satz 2 AO andere als die Ungewissheit betreffenden Tatsachen nicht ber\u00fccksichtigt werden, auch wenn sie den Finanzbeh\u00f6rden zum Zeitpunkt dieser \u00c4nderung bekannt sind oder als Bestandteil der Akten des zu veranlagenden Steuerpflichtigen als bekannt gelten\u201c (BFH vom 18.12.2014, a.a.O.).<\/p>\n

Zwei Kategorien von \u00c4nderungsbescheiden<\/strong><\/p>\n

Es mag in der Praxis zutreffen, dass die Beh\u00f6rde bei Wegfall des Grundes der Vorl\u00e4ufigkeit (regelm\u00e4\u00dfig) nur den Vorl\u00e4ufigkeitsvermerk beseitigt. Doch die Schl\u00fcsse, die der BFH hieraus f\u00fcr die Anwendung des \u00a7 173 Abs. 1 Nr. 1 AO zieht, d\u00fcrften kaum \u00fcberzeugen. Bei Erlass des Ursprungsbescheids waren die geldwerten Vorteile noch nicht bekannt, sie ergaben sich erst aus der sp\u00e4teren Lohnsteuerau\u00dfenpr\u00fcfung. Im sp\u00e4teren \u00c4nderungsbescheid waren diese Tatsachen bekannt, wurden aber nicht ber\u00fccksichtigt, weil es nur um die Aufhebung des Vorl\u00e4ufigkeitsvermerks ging. Dennoch ist auch dieser \u00c4nderungsbescheid ein Bescheid, der im Sinne des \u00a7 173 Abs. 1 Nr. 1 AO bei der Subsumtion unter den Begriff \u201enachtr\u00e4glich\u201c zu ber\u00fccksichtigen ist, denn die Beh\u00f6rde war ja nicht gehindert, die richtigen Schl\u00fcsse aus der vorher erlangten Kenntnis der neuen Tatsachen zu ziehen. Nach der Rechtsprechung des BFH wird das Finanzamt bei der Anwendung des \u00a7 173 Abs. 1 Nr. 1 AO so gestellt, als habe es keinen \u00c4nderungsbescheid erlassen, bei dem die Verwertung der neuen Tatsache m\u00f6glich gewesen w\u00e4re. Damit gibt es zwei Kategorien von \u00c4nderungsbescheiden, n\u00e4mlich solche, bei denen die dem Finanzamt bekannt gewordene Tatsache zur Kenntnis genommen werden muss, so dass danach eine \u00c4nderung nach \u00a7 173 Abs. 1 Nr. 1 AO nicht mehr m\u00f6glich ist (kein \u201enachtr\u00e4gliches Bekanntwerden\u201c) und solche bei denen diese Tatsache nicht zur Kenntnis genommen werden muss (deshalb \u201enachtr\u00e4gliches Bekanntwerden\u201c). Wenn das auch schwer nachvollziehbar ist, so wird man damit leben m\u00fcssen, dass es im Anwendungsbereich des \u00a7 173 Abs. 1 Nr. 1 AO zwei Sorten von \u00c4nderungsbescheiden gibt.<\/p>\n","protected":false},"excerpt":{"rendered":"

Steuerbescheide werden mit Bekanntgabe an den Adressaten wirksam (\u00a7 124 Abs. 1 AO) und k\u00f6nnen von der Finanzbeh\u00f6rde nur noch ge\u00e4ndert werden, wenn die einschl\u00e4gigen \u00c4nderungsvorschriften der AO erf\u00fcllt sind. Hat der Steuerpflichtige den Steuerbescheid innerhalb der Rechtsbehelfsfrist angefochten, so … Weiterlesen →<\/span><\/a><\/p>\n","protected":false},"author":304376,"featured_media":0,"comment_status":"open","ping_status":"closed","sticky":false,"template":"","format":"standard","meta":[],"categories":[32497,2241],"tags":[2790,44854,31966,44856,44855],"acf":[],"_links":{"self":[{"href":"https:\/\/page.fachmedien.de\/wordpress\/steuerboard\/wp-json\/wp\/v2\/posts\/7428"}],"collection":[{"href":"https:\/\/page.fachmedien.de\/wordpress\/steuerboard\/wp-json\/wp\/v2\/posts"}],"about":[{"href":"https:\/\/page.fachmedien.de\/wordpress\/steuerboard\/wp-json\/wp\/v2\/types\/post"}],"author":[{"embeddable":true,"href":"https:\/\/page.fachmedien.de\/wordpress\/steuerboard\/wp-json\/wp\/v2\/users\/304376"}],"replies":[{"embeddable":true,"href":"https:\/\/page.fachmedien.de\/wordpress\/steuerboard\/wp-json\/wp\/v2\/comments?post=7428"}],"version-history":[{"count":6,"href":"https:\/\/page.fachmedien.de\/wordpress\/steuerboard\/wp-json\/wp\/v2\/posts\/7428\/revisions"}],"predecessor-version":[{"id":7434,"href":"https:\/\/page.fachmedien.de\/wordpress\/steuerboard\/wp-json\/wp\/v2\/posts\/7428\/revisions\/7434"}],"wp:attachment":[{"href":"https:\/\/page.fachmedien.de\/wordpress\/steuerboard\/wp-json\/wp\/v2\/media?parent=7428"}],"wp:term":[{"taxonomy":"category","embeddable":true,"href":"https:\/\/page.fachmedien.de\/wordpress\/steuerboard\/wp-json\/wp\/v2\/categories?post=7428"},{"taxonomy":"post_tag","embeddable":true,"href":"https:\/\/page.fachmedien.de\/wordpress\/steuerboard\/wp-json\/wp\/v2\/tags?post=7428"}],"curies":[{"name":"wp","href":"https:\/\/api.w.org\/{rel}","templated":true}]}}