{"id":7607,"date":"2015-07-21T09:20:36","date_gmt":"2015-07-21T07:20:36","guid":{"rendered":"https:\/\/page.fachmedien.de\/wordpress\/steuerboard\/?p=7607"},"modified":"2015-07-21T09:20:36","modified_gmt":"2015-07-21T07:20:36","slug":"bilanzierung-von-verbindlichkeiten-bei-rangrucktritten","status":"publish","type":"post","link":"https:\/\/page.fachmedien.de\/wordpress\/steuerboard\/2015\/07\/21\/bilanzierung-von-verbindlichkeiten-bei-rangrucktritten\/","title":{"rendered":"Bilanzierung von Verbindlichkeiten bei Rangr\u00fccktritten"},"content":{"rendered":"
\"StB<\/a>

StB Dipl.-Kfm. Dipl.-Bw. (FH) Henrik Sundheimer, LL.M., KPMG AG, K\u00f6ln<\/p><\/div>\n

Verbindlichkeiten oder R\u00fcckstellungen sind im Falle der Abh\u00e4ngigkeit von k\u00fcnftigen Einnahmen oder Gewinnen nach \u00a7 5 Abs. 2a EStG erst dann anzusetzen, wenn die Einnahmen oder Gewinne angefallen sind. Die Vorschrift gilt grunds\u00e4tzlich auch f\u00fcr Rangr\u00fccktrittsvereinbarungen.<\/p>\n

Unterscheidung: einfacher oder qualifizierter Rangr\u00fccktritt<\/strong><\/p>\n

Dabei ist zwischen einfachen und qualifizierten Rangr\u00fccktritten zu unterscheiden. Ein einfacher Rangr\u00fccktritt sieht eine R\u00fcckzahlung der Verbindlichkeit nur dann vor, wenn der Schuldner hierzu zuk\u00fcnftig in der Lage ist diese aus zuk\u00fcnftigen Gewinnen, aus einem Liquidations\u00fcberschuss oder aus anderem \u2013 freien \u2013 Verm\u00f6gen zu tragen und der Gl\u00e4ubiger mit seiner Forderung im Rang hinter alle anderen Gl\u00e4ubiger zur\u00fccktritt (Rangr\u00fccktritt mit Besserungsabrede). Bei einem Rangr\u00fccktritt ohne Besserungsabrede wird die R\u00fcckzahlung der Verbindlichkeit hingegen nicht von den o.g. Bedingungen abh\u00e4ngig gemacht, sondern kann jederzeit eingefordert werden. Ein qualifizierter Rangr\u00fccktritt sieht die Befriedigung der Forderung erst nach Befriedigung s\u00e4mtlicher anderer Gl\u00e4ubiger der Gesellschaft nach Abwendung der Krise und insofern zeitgleich mit den Einlagenr\u00fcckgew\u00e4hranspr\u00fcchen der Gesellschafter vor. Damit wird die Forderung so behandelt, als handele es sich um statutarisches Kapital. Hintergrund der Vereinbarung eines qualifizierten Rangr\u00fccktritts ist die Vermeidung einer insolvenzrechtlichen \u00dcberschuldung i.S.d. \u00a7 19 Abs. 2 InsO.<\/p>\n

In j\u00fcngerer Vergangenheit haben sich mehrere Urteile der Finanzgerichtsbarkeit mit der Frage der Bilanzierung von Verbindlichkeiten bei Rangr\u00fccktritten besch\u00e4ftigt (FG Niedersachsen vom 12.06.2014 \u2013 6 K 324\/12, EFG 2014 S. 1601 = DB0665266, <\/a>dazu vgl. auch Kreft<\/i>, StR kompakt, DB0665712<\/a>; FG K\u00f6ln vom 26.03.2015 \u2013 10 K 3777\/09, BB 2015 S. 1456; BFH vom 15.04.2015 \u2013 I R 44\/14 (Rev. zu o.g. Urteil des FG Niedersachsen, DB 2015 S. 1633<\/a>), welche im Folgenden kurz dargestellt werden sollen.<\/p>\n

Entscheidungen<\/strong><\/p>\n

Nach Auffassung des FG Niedersachsen (6 K 324\/12, DB0665266<\/a>) und des FG K\u00f6ln (10 K 3777\/09) kommt \u00a7 5 Abs. 2a EStG nicht zur Anwendung, wenn die betreffende Rangr\u00fccktrittsvereinbarung auf den \u201ek\u00fcnftigen Bilanzgewinn\u201c und damit z.B. auch auf Aufl\u00f6sungen aus Einstellungen in die Kapitalr\u00fccklage abstellt. Dies sei damit zu begr\u00fcnden, dass der \u201ek\u00fcnftige Bilanzgewinn\u201c damit auch durch Einlagen entstandenes \u201efreies Verm\u00f6gen\u201c abbilde. Das FG K\u00f6ln hat dar\u00fcber hinaus in einem obiter dictum darauf hingewiesen, dass ein Rangr\u00fccktritt nach seiner Auffassung nur dann den Tatbestand des \u00a7 5 Abs. 2a EStG erf\u00fclle, wenn die Bedienung aus sonstigem \u201efreien Verm\u00f6gen\u201c ausdr\u00fccklich ausgeschlossen sei.<\/p>\n

Der BFH hat in der Revision zum Urteil des FG Niedersachsen (I R 44\/14, DB 2015 S. 1633<\/a>) jedoch entschieden, dass f\u00fcr das Abstellen auf \u201ek\u00fcnftige Bilanzgewinne\u201c hinsichtlich der Anwendung von \u00a7 5 Abs. 2a EStG mangels wirtschaftlicher Belastung nichts anderes gelten k\u00f6nne als f\u00fcr das Abstellen auf \u201ek\u00fcnftige (handelsrechtliche) Jahres\u00fcbersch\u00fcsse\u201c. Insofern sei \u00a7 5 Abs. 2a EStG anzuwenden. Etwas anderes gelte jedoch, \u201ewenn die Verpflichtung aus dem sich aufgrund der Aufl\u00f6sung einer Kapitalr\u00fccklage [\u2026] ergebenden (oder sich erh\u00f6henden) Bilanzgewinn getilgt wird\u201c, da in diesem Fall eine aktuelle wirtschaftliche Belastung vorliege. Mit der Entscheidung des BFH zum Urteil des FG Niedersachsen ist damit wohl auch die Entscheidung des FG K\u00f6ln \u00fcberholt, da beide FG-Urteile beim I. Senat des BFH anh\u00e4ngig waren. In diesem Zusammenhang ist jedoch auf die von Hoffmann<\/i> (DStR 2015 S. 1554) ge\u00e4u\u00dferte Kritik hinzuweisen, dass das Kriterium der wirtschaftlichen Belastung dann aber auch f\u00fcr das sonstige \u201efreie Verm\u00f6gen\u201c gelten muss und dieses somit nicht undifferenziert zu einer Vermeidung von \u00a7 5 Abs. 2a EStG f\u00fchren kann.<\/p>\n

Das Urteil des FG K\u00f6ln beleuchtet allerdings noch einen weiteren im Rahmen des BFH-Urteils nicht entscheidungserheblichen Aspekt. Hiernach findet \u00a7 5 Abs. 2a EStG auch auf Rangr\u00fccktrittsvereinbarungen ohne Besserungsabrede Anwendung. Damit widerspricht es der Auffassung der Finanzverwaltung (BMF-Schreiben vom 08.09.2006, BStBl. I 2006 S. 497 = DB0161639<\/a>, Tz. 8) und der Literatur (bspw. aktuell Weber-Grellet<\/i>, in: Schmidt, EStG, 34. Aufl. 2015, \u00a7 5 Rz. 315; Krumm<\/i>, in: Bl\u00fcmich, EStG, \u00a7 5 Rz. 957b, m.w.N.). M.E. erf\u00fcllt eine Rangr\u00fccktrittsvereinbarung ohne Besserungsabrede nicht die Tatbestandsvoraussetzungen des \u00a7 5 Abs. 2a EStG, da dieser mangels Besserungsabrede eben nicht von k\u00fcnftigen Einnahmen oder Gewinnen abh\u00e4ngt. Damit liegt eine wirtschaftliche Belastung vor, welche die Passivierung der Verbindlichkeit rechtfertigt (siehe auch Krumm<\/i>, in: Bl\u00fcmich, EStG, \u00a7 5 Rz. 957b, m.w.N.). Die beim BFH anh\u00e4ngige Revision (I R 25\/15) darf daher mit Spannung erwartet werden.<\/p>\n

Hinweise f\u00fcr die Praxis<\/strong><\/p>\n

Nach der k\u00fcrzlich ergangenen Rechtsprechung des BFH ist nach wie vor zu empfehlen die Formulierung von Rangr\u00fccktritten am BMF-Schreiben vom 08.09.2006 (DB0161639<\/a>) auszurichten und somit explizit auf das sog. \u201efreie Verm\u00f6gen\u201c abzustellen, um Auseinandersetzungen mit der Finanzverwaltung und eine ggf. folgende drohende negative Rechtsprechung durch die Finanzgerichtsbarkeit zu vermeiden.<\/p>\n

Gleichzeitig sollte zu der Frage der Anwendung von \u00a7 5 Abs. 2a EStG auf eine Rangr\u00fccktrittsvereinbarung ohne Besserungsabrede das anh\u00e4ngige Revisionsverfahren (I\u00a0R 25\/15) zur Entscheidung des FG K\u00f6ln nicht au\u00dfer Acht gelassen werden.<\/p>\n","protected":false},"excerpt":{"rendered":"

Verbindlichkeiten oder R\u00fcckstellungen sind im Falle der Abh\u00e4ngigkeit von k\u00fcnftigen Einnahmen oder Gewinnen nach \u00a7 5 Abs. 2a EStG erst dann anzusetzen, wenn die Einnahmen oder Gewinne angefallen sind. Die Vorschrift gilt grunds\u00e4tzlich auch f\u00fcr Rangr\u00fccktrittsvereinbarungen. Unterscheidung: einfacher oder qualifizierter … Weiterlesen →<\/span><\/a><\/p>\n","protected":false},"author":304378,"featured_media":0,"comment_status":"open","ping_status":"open","sticky":false,"template":"","format":"standard","meta":[],"categories":[2241,37392],"tags":[2666,2476,39671,2477,32485],"acf":[],"_links":{"self":[{"href":"https:\/\/page.fachmedien.de\/wordpress\/steuerboard\/wp-json\/wp\/v2\/posts\/7607"}],"collection":[{"href":"https:\/\/page.fachmedien.de\/wordpress\/steuerboard\/wp-json\/wp\/v2\/posts"}],"about":[{"href":"https:\/\/page.fachmedien.de\/wordpress\/steuerboard\/wp-json\/wp\/v2\/types\/post"}],"author":[{"embeddable":true,"href":"https:\/\/page.fachmedien.de\/wordpress\/steuerboard\/wp-json\/wp\/v2\/users\/304378"}],"replies":[{"embeddable":true,"href":"https:\/\/page.fachmedien.de\/wordpress\/steuerboard\/wp-json\/wp\/v2\/comments?post=7607"}],"version-history":[{"count":1,"href":"https:\/\/page.fachmedien.de\/wordpress\/steuerboard\/wp-json\/wp\/v2\/posts\/7607\/revisions"}],"predecessor-version":[{"id":7608,"href":"https:\/\/page.fachmedien.de\/wordpress\/steuerboard\/wp-json\/wp\/v2\/posts\/7607\/revisions\/7608"}],"wp:attachment":[{"href":"https:\/\/page.fachmedien.de\/wordpress\/steuerboard\/wp-json\/wp\/v2\/media?parent=7607"}],"wp:term":[{"taxonomy":"category","embeddable":true,"href":"https:\/\/page.fachmedien.de\/wordpress\/steuerboard\/wp-json\/wp\/v2\/categories?post=7607"},{"taxonomy":"post_tag","embeddable":true,"href":"https:\/\/page.fachmedien.de\/wordpress\/steuerboard\/wp-json\/wp\/v2\/tags?post=7607"}],"curies":[{"name":"wp","href":"https:\/\/api.w.org\/{rel}","templated":true}]}}