{"id":8054,"date":"2016-08-29T16:31:27","date_gmt":"2016-08-29T14:31:27","guid":{"rendered":"https:\/\/page.fachmedien.de\/wordpress\/steuerboard\/?p=8054"},"modified":"2016-08-29T16:31:27","modified_gmt":"2016-08-29T14:31:27","slug":"erbschaftsteuerreform-2016-kein-grund-zur-verschaerfung-des-vorwegabschlags","status":"publish","type":"post","link":"https:\/\/page.fachmedien.de\/wordpress\/steuerboard\/2016\/08\/29\/erbschaftsteuerreform-2016-kein-grund-zur-verschaerfung-des-vorwegabschlags\/","title":{"rendered":"Erbschaftsteuerreform 2016: Kein Grund zur Versch\u00e4rfung des Vorwegabschlags!"},"content":{"rendered":"<div id=\"attachment_8053\" style=\"width: 122px\" class=\"wp-caption alignleft\"><img aria-describedby=\"caption-attachment-8053\" decoding=\"async\" loading=\"lazy\" class=\"size-thumbnail wp-image-8053\" src=\"https:\/\/page.fachmedien.de\/wordpress\/steuerboard\/files\/2016\/08\/v_Wolfersdorff_Janine-112x168.jpg\" alt=\"StBin Dr. Janine v. 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Wolfersdorff ist Gesch\u00e4fts-f\u00fchrerin des Instituts Finanzen und Steuern e.V. und in eigener Kanzlei in K\u00f6ln t\u00e4tig.<\/p><\/div>\n<p>Am 08. September verhandelt der Vermittlungsausschuss von Bundesrat und Bundestag \u00fcber letzte Nachbesserungen an der Erbschaftsteuerreform 2016. Einer der zentralen Verhandlungspunkte betrifft die Ber\u00fccksichtigung von Verf\u00fcgungsbeschr\u00e4nkungen an Gesellschaftsanteilen durch einen \u201eVorwegabschlag\u201c (\u00a7 13a Abs. 9 ErbStG-E). Der Wirtschaftsausschuss empfiehlt eine deutliche Versch\u00e4rfung der Regelung \u2013 die allerdings schon nach bisheriger Fassung sehr restriktiv gefasst ist.<!--more--><\/p>\n<p>&nbsp;<\/p>\n<p><strong>Vorwegabschlag nach bisher vorgesehener Fassung<\/strong><\/p>\n<p>Der Vorwegabschlag in der bislang vorgesehenen Fassung ist nicht Teil der Bewertungsregeln, sondern des Verschonungsregimes. Konzeptionell umfasst er nur beg\u00fcnstigtes Betriebsverm\u00f6gen, er gilt f\u00fcr bestimmte Konstellationen und Verf\u00fcgungsbeschr\u00e4nkungen. Kumulativ muss der Gesellschaftsvertrag<\/p>\n<ul>\n<li>Entnahmebeschr\u00e4nkungen,<\/li>\n<li>Abtretungsbeschr\u00e4nkungen innerhalb des Mitgesellschafter- oder engen Familienkreises (\u00a7 15 AO) und<\/li>\n<li>Abfindungsbeschr\u00e4nkungen mit prozentualem Abschlag vom gemeinen Wert<\/li>\n<\/ul>\n<p>vorsehen. Die H\u00f6he des Vorwegabschlags soll dem Abfindungsabschlag entsprechen, 30% aber nicht \u00fcbersteigen. Die Tatbestandsvoraussetzungen sind zwei Jahre vor und 20 Jahre nach dem Zeitpunkt der Entstehung der Steuer zu erf\u00fcllen; andernfalls entfiele diese \u201eSteuerbefreiung\u201c komplett mit Wirkung f\u00fcr die Vergangenheit.<\/p>\n<p><strong>Problemfeld Bewertung des Betriebsverm\u00f6gens<\/strong><\/p>\n<p>Dabei geht \u201eder Gesetzgeber\u201c anscheinend davon aus, dass die derzeitigen Bewertungsvorschriften f\u00fcr Betriebsverm\u00f6gen den verfassungsrechtlichen Vorgaben einer Bewertung zum \u201egemeinen Wert\u201c gen\u00fcgen, bevor in einem zweiten Schritt die erbschaftsteuerlichen Verschonungsregelungen greifen. Tats\u00e4chlich erf\u00fcllen die Regelungen des geltenden Bewertungsrechts bzw. deren Auslegung durch die Finanzverwaltung diese Vorgaben allerdings noch nicht durchg\u00e4ngig. Das gilt gerade hinsichtlich der Ber\u00fccksichtigung gesellschaftsvertraglicher Verf\u00fcgungsbeschr\u00e4nkungen (\u00a7 9 Abs. 3 BewG), die nach Auffassung der Finanzverwaltung nicht wertmindernd im gemeinen Wert ber\u00fccksichtigt werden d\u00fcrfen. Tats\u00e4chlich mindern sie regelm\u00e4\u00dfig \u2013 teilweise massiv \u2013 den \u201ebei einer Ver\u00e4u\u00dferung unter objektivierten Bedingungen erzielbaren Ver\u00e4u\u00dferungspreis\u201c, den das BVerfG als Zielvorgabe der erbschaftsteuerlichen Bewertungsregelungen gesetzt hat.<\/p>\n<p>Unabh\u00e4ngig vom letztlich umgesetzten Verschonungsregime bleibt daher auch nach dem noch ausstehenden Abschluss des Gesetzgebungsverfahrens zur Erbschaftsteuer ein Problem ungel\u00f6st: Die Bewertung \u2013 insbesondere von Anteilen \u2013 des Betriebsverm\u00f6gens. Das best\u00e4tigte <em>Matthias Lefarth<\/em> von der Stiftung Familienunternehmen aus Sicht der Familiengesellschaften: Gerade f\u00fcr gr\u00f6\u00dfere Familienunternehmen kommt der Unternehmensbewertung und hier insbesondere der Anteilsbewertung eine herausragende Bedeutung zu.<\/p>\n<p><strong>Der Vorwegabschlag als \u201eunechte Verschonung\u201c <\/strong><\/p>\n<p>Der Vorwegabschlag bewirkt in Folge eine nur \u201eunechte Verschonung\u201c. Statt auf Bewertungsebene setzt er auf der Verschonungsebene an. Das ist \u2013 worauf das ifst auch 2015 hingewiesen hat (ifst-Schrift 506, <a href=\"https:\/\/recherche.der-betrieb.de\/document.aspx?hitnr=0&amp;t=636080839355085389&amp;url=rn%3aroex^^file%3a%2f%2fR|%2f03%2f02%2f01%2fzsa%2fifst%2fc9%2f4%2fc946deb7aa60fcd3c11ce5f4ea17ff21.xml&amp;ref=hitlist_hl\">IFST1163456<\/a>) \u2013 deswegen kritisch, weil das BVerfG in seiner Entscheidung aus 2006 sehr deutlich gemacht hat, dass sich die beiden Ebenen der Bewertung und Verschonung gerade nicht einfach tauschen lassen.<\/p>\n<p>Bis eine tiefergehende \u00dcberpr\u00fcfung und Justierung der Bewertungsregelungen gelingt, k\u00f6nnte der Vorwegabschlag allerdings zumindest unmittelbar Ausgleich f\u00fcr die \u00fcberh\u00f6hte Bewertung von Gesellschaftsanteilen unter Verf\u00fcgungsbeschr\u00e4nkungen sein. Als unechte Verschonungsregelung d\u00fcrfte dies allerdings nicht an zu strenge Tatbestandsvoraussetzungen gekn\u00fcpft werden, vielmehr m\u00fcsste typisiert ein Bewertungsabschlag auf der Verschonungsebene nachgebildet werden. Die bisher vorgesehene Regelung spiegelt mit ihren engen Tatbestandsvoraussetzungen allerdings noch nicht die (breite) Realit\u00e4t der in der Praxis implementierten Verf\u00fcgungsbeschr\u00e4nkungen wider. Restriktiv erscheint die Regelung dabei selbst dann, wenn man davon ausginge, dass es sich um eine \u201eechte Verschonung\u201c handelte. Das sollte verdeutlichen, dass jedenfalls eine weitere Versch\u00e4rfung dieser Regelung sachlich nicht gerechtfertigt w\u00e4re:<\/p>\n<p><strong>Abschlagsh\u00f6he <\/strong><\/p>\n<p>\u00d6konomisch ist eine steuerliche Verhaltenslenkung abzulehnen, bei der allein aus steuerlichen Gr\u00fcnden grundlegende Eingriffe in die Gesellschafter- und Gesellschaftervertragsstrukturen erfolgen. Erfolgte dies in der Praxis \u2013 und w\u00e4re ein allein steuerlich motivierter 30%-iger Abschlag mit dem Risiko zivilrechtlicher Unwirksamkeit behaftet (m\u00f6glicherweise \u00fcberh\u00f6hter Abschlag im Einzelfall) \u2013, h\u00e4tte dies gravierende Folgen.<\/p>\n<p>Abfindungsabschl\u00e4gen liegt gesellschaftsvertraglich eine ganz eigene Motivation zugrunde, die auch die Abschlagsh\u00f6he terminiert. Sie kann von dem eigentlichen Wertabschlag f\u00fcr Verf\u00fcgungsbeschr\u00e4nkungen im Ver\u00e4u\u00dferungsfall mehr oder weniger stark abweichen. Hier zeigt sich bereits die Schwierigkeit einer typisierenden Regelung auf Verschonungsebene anstelle einer \u201esauberen\u201c L\u00f6sung auf Bewertungsebene. Der Wertabschlag im Ver\u00e4u\u00dferungsfall w\u00fcrde sich au\u00dferdem auf den gesamten Anteilswert beziehen und nicht nur auf das beg\u00fcnstigte Verm\u00f6gen. Insoweit scheint ein typisierter 30%-iger Abschlag auch unabh\u00e4ngig von der konkreten H\u00f6he einer Abfindungsbeschr\u00e4nkung vertretbar. Ungewollte Verhaltenslenkungen und Auslegungsschwierigkeiten \u2013 etwa bei differenzierten Abfindungsklauseln \u2013 w\u00fcrden vermieden.<\/p>\n<p><strong>Erwerberkreis<\/strong><\/p>\n<p>Der Begriff der nahen Angeh\u00f6rigen gem. \u00a7 15 AO ist zu eng, um hinsichtlich des beschr\u00e4nkten Erwerberkreises der Realit\u00e4t auch gro\u00dfer Familiengesellschaften gerecht werden zu k\u00f6nnen. Mit guten Gr\u00fcnden soll der Erwerberkreis daher bislang zumindest auch Mitgesellschafter umfassen. Der Wirtschaftsausschuss empfiehlt dagegen eine Verengung des Erwerberkreises auf einen engen Familienkreis (\u00a7 15 AO), um Missbrauchsf\u00e4lle zu vermeiden: Hier k\u00f6nne \u2013 so die Bef\u00fcrchtung \u2013 ein Dritter als Gesellschafter \u201ereingeholt\u201c werden und auf ihn dann Anteile \u00fcbertragen werden.<\/p>\n<p>Die Regelung des Vorwegabschlags soll allerdings nicht speziell Familiengesellschaften verschonen, sie soll allein einen typisierten Ausgleich f\u00fcr den anteilswertmindernden Effekt gesellschaftsvertraglicher Verf\u00fcgungsbeschr\u00e4nkungen bewirken. Es besteht kein Grund, Dritte bzw. Nicht-Angeh\u00f6rige als m\u00f6gliche Gesellschafter zu benachteiligen.<\/p>\n<p><strong>Entnahmebeschr\u00e4nkung \u00a0<\/strong><\/p>\n<p>Eine Versch\u00e4rfung der tatbestandlich geforderten Entnahmebeschr\u00e4nkungen durch eine fixe Mindestquote von etwa 50%, wie es der Wirtschaftsausschuss empfiehlt, w\u00fcrde der Norm wahrscheinlich vor allem den praktischen Anwendungsbereich \u201eversperren\u201c. Bei Personengesellschaften bliebe bereits nach Entnahme der Betr\u00e4ge f\u00fcr Einkommensteuer und Solidarit\u00e4tszuschlag regelm\u00e4\u00dfig kaum weiterer Spielraum f\u00fcr Entnahmen \u2013 auch nicht f\u00fcr die auf das Betriebsverm\u00f6gen insgesamt entfallende Erbschaftsteuer.<\/p>\n<p>Das Zusammenwirken mit der Verschonungsbedarfspr\u00fcfung des \u00a7 28a ErbStG-E muss zudem bedacht werden, die implizit von einer m\u00f6glichen Ver\u00e4u\u00dferung und Aussch\u00fcttung von Verwaltungsverm\u00f6gen zwecks Begleichung der Erbschaftsteuerzahllast ausgeht. Ist dieser Weg schon wegen einer engen Entnahmebeschr\u00e4nkung gesperrt, k\u00e4me es jedenfalls zu einer Versch\u00e4rfung der Verschonungsbedarfspr\u00fcfung und damit zu einer H\u00f6herbelastung von Privatverm\u00f6gen.<\/p>\n<p><strong>Zeitliche Vorgaben<\/strong><\/p>\n<p>Die zeitlichen Vorgaben der Regelung sind bereits restriktiv \u2013 und sollten daher nicht weiter versch\u00e4rft werden. So gelten die sonstigen Tatbestandsvoraussetzungen des erbschaftsteuerlichen Verschonungsregimes \u201enur\u201c w\u00e4hrend der sog. Behaltensfrist. Ein Gesellschafter k\u00f6nnte seinen Anteil also ohne Nachversteuerung nach f\u00fcnf oder sieben Jahren ver\u00e4u\u00dfern, aber es d\u00fcrften noch weitere 15 bzw. 13 Jahre danach keine \u00c4nderungen an den vertraglichen Verf\u00fcgungsbeschr\u00e4nkungen vorgenommen werden. Das scheint widerspr\u00fcchlich. Bildet der Vorwegabschlag typisiert einen Bewertungsabschlag ab, ist dieser zwar umso h\u00f6her, je l\u00e4nger die erwarteten Verf\u00fcgungsbeschr\u00e4nkungen sind. Allerdings kommt es hier auf die Erwartung aus Perspektive des Bewertungsstichtags an und nicht auf die tats\u00e4chliche Dauer. Stellen die zeitlichen Vorgaben des Vorwegabschlags damit eine Missbrauchsvermeidungsregel dar, k\u00f6nnte diese zeitlich jedoch an die Behaltensfristen angepasst werden.<\/p>\n<p>Der m\u00f6gliche komplette Wegfall der \u201eSteuerbefreiung\u201c f\u00fcr den Fall sch\u00e4dlicher Vertrags\u00e4nderungen ist vor dem Hintergrund des nur anteiligen Wegfalls des Verschonungsabschlags im Ver\u00e4u\u00dferungsfall ebenfalls sehr restriktiv. Dies f\u00fchrte bei Ver\u00e4u\u00dferung nach Behaltensfrist zu \u00dcberwachungspflichten eines ausgeschiedenen Gesellschafters, die dieser als \u201eExterner\u201c m\u00f6glicherweise gar nicht erf\u00fcllen kann. Im Ergebnis k\u00f6nnte der Vorwegabschlag daher bereits ohne 20-j\u00e4hrige \u2013 oder gar l\u00e4ngere \u2013 \u201eStillhaltensfrist\u201c gew\u00e4hrt werden, wenn er schlicht in die allgemeine Nachversteuerungsregelung integriert w\u00fcrde.<\/p>\n<p><strong>Fazit<\/strong><\/p>\n<p>Der Vorwegabschlag ist formal Teil des regul\u00e4ren Verschonungsregimes; inhaltlich ist er jedoch Ausgleich f\u00fcr die (f\u00e4lschliche) Nichtber\u00fccksichtigung von Verf\u00fcgungsbeschr\u00e4nkungen bei der Anteilsbewertung. Als unechte Verschonungsregelung sollte der Vorwegabschlag nicht zu restriktiv ausgestaltet sein; eine weitere Versch\u00e4rfung der bereits eng gefassten Regelung w\u00e4re sachlich nicht gerechtfertigt.<\/p>\n","protected":false},"excerpt":{"rendered":"<p>Am 08. September verhandelt der Vermittlungsausschuss von Bundesrat und Bundestag \u00fcber letzte Nachbesserungen an der Erbschaftsteuerreform 2016. 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