{"id":8487,"date":"2018-02-26T17:55:04","date_gmt":"2018-02-26T15:55:04","guid":{"rendered":"https:\/\/page.fachmedien.de\/wordpress\/steuerboard\/?p=8487"},"modified":"2018-02-26T17:55:04","modified_gmt":"2018-02-26T15:55:04","slug":"keine-erbschaftsteuerverschonung-fuer-wohnungsunternehmen","status":"publish","type":"post","link":"https:\/\/page.fachmedien.de\/wordpress\/steuerboard\/2018\/02\/26\/keine-erbschaftsteuerverschonung-fuer-wohnungsunternehmen\/","title":{"rendered":"(Keine) Erbschaftsteuerverschonung f\u00fcr Wohnungsunternehmen"},"content":{"rendered":"
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RA\/StB\/FAStR Prof. Dr. Jens Escher, Salary Partner bei TaylorWessing, D\u00fcsseldorf<\/p><\/div>\n

Die erbschaftsteuerliche Verschonung f\u00fcr \u201eWohnungsunternehmen\u201c (\u00a7 13b Abs. 4 Satz 2 Nr. 1 Buchst. d ErbStG) galt zuletzt als eine der wenigen verbliebenen Gestaltungsoptionen, um auch umfangreiches Immobilienverm\u00f6gen erbschaft- bzw. schenkungsteuerfrei \u00fcbertragen zu k\u00f6nnen. Der BFH hat die Voraussetzungen eines verschonungsf\u00e4higen \u201eWohnungsunternehmens\u201c in einem aktuell ver\u00f6ffentlichten Urteil (vom 24.10.2017 \u2013 II R 44\/15, RS1263200<\/a>) erstmalig definiert. Die darin vertretene Sichtweise steht in offenem Widerspruch zur bisherigen Interpretation der Finanzverwaltung, aber auch zur Intention des Gesetzgebers.<\/p>\n

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Verschonung von Wohnungsunternehmen<\/strong><\/p>\n

Vermietete Grundst\u00fccke und Grundst\u00fccksteile geh\u00f6ren im Grundsatz zum Verwaltungsverm\u00f6gen (\u00a7 13b Abs. 4 Nr. 1 Satz 1 ErbStG), welches seit der Mitte 2016 in Kraft getretenen Erbschaftsteuerreform nicht mehr an einer erbschaftsteuerlichen Verschonung teilhaben soll (\u00a7 13b Abs. 2 ErbStG). Bereits seit der Erbschaftsteuerreform 2009 sieht das Gesetz aber eine Ausnahme f\u00fcr sog. \u201eWohnungsunternehmen\u201c vor. Danach ist kein Verwaltungsverm\u00f6gen gegeben, wenn die \u00fcberlassenen Objekte zum Betriebsverm\u00f6gen einer Gesellschaft geh\u00f6ren und der Hauptzweck des Betriebs in der Vermietung von Wohnungen (i.S.d. \u00a7 181 Abs. 9 BewG) besteht, dessen Erf\u00fcllung einen wirtschaftlichen Gesch\u00e4ftsbetrieb (\u00a7 14 AO) erfordert (jetzt: \u00a7 13b Abs. 4 Satz 2 Nr. 1 Buchst. d ErbStG; zuvor \u00a7\u00a013b Abs.\u00a02 Satz\u00a02 Nr.\u00a01 Satz\u00a02 Buchst.\u00a0d ErbStG).<\/p>\n

Ausweislich der Gesetzesbegr\u00fcndung sollte die Ausnahme dann eingreifen, wenn die \u00dcberlassung von Wohnimmobilien \u201eim Rahmen eines in kaufm\u00e4nnischer Weise eingerichteten, d.h. wirtschaftlichen Gesch\u00e4ftsbetriebs\u201c erfolge. Da entsprechende \u201eWohnungsunternehmen\u201c in nicht unerheblichem Umfang Arbeitspl\u00e4tze zur Verf\u00fcgung stellten, sei die Einbeziehung in die Verschonungsregelungen gerechtfertigt (BT-Drucks. 16\/11107, S.\u00a012).<\/p>\n

Entsprechend dieser gesetzgeberischen Intention interpretiert die Finanzverwaltung seither die Anforderungen des gesetzlichen Ausnahmetatbestands (vgl. R E 13b.13 Abs. 3 ErbStR 2011; vgl. jetzt Abschn. 13b.17 Abs. 3 \u00a0koordinierter L\u00e4ndererlass vom 22.06.2017, VA1245300<\/a>). Indizien f\u00fcr das Vorliegen eines wirtschaftlichen Gesch\u00e4ftsbetriebs sollten danach insbesondere das Unterhalten eines B\u00fcros, einer Buchf\u00fchrung und eine umfangreiche Organisationsstruktur sein sowie eine Bewerbung der T\u00e4tigkeit und ein Anbieten einer breiteren \u00d6ffentlichkeit gegen\u00fcber. Das Vorliegen eines wirtschaftlichen Gesch\u00e4ftsbetriebs sei regelm\u00e4\u00dfig anzunehmen, wenn das Unternehmen mehr als 300 eigene Wohnungen halte.<\/p>\n

Sichtweise des BFH<\/strong><\/p>\n

Der BFH ist dieser Auslegung im genannten Urteil entgegen getreten. Weder komme es auf eine kaufm\u00e4nnische Einrichtung, noch auf die Zahl der vermieteten Wohnungen an. Der Wortlaut des Gesetzes fordere eindeutig einen wirtschaftlichen Gesch\u00e4ftsbetrieb i.S.d. \u00a7 14 AO. Ma\u00dfgeblich sei insoweit aber allein das Vorliegen einer gewerblichen T\u00e4tigkeit im ertragsteuerlichen Sinne, in Abgrenzung zu einer blo\u00df verm\u00f6gensverwaltenden T\u00e4tigkeit (\u00a7 14 Satz 3 AO). Sei eine gewerbliche Wohnungsvermietung gegeben, sei auch von der Erforderlichkeit eines wirtschaftlichen Gesch\u00e4ftsbetriebs i.S.d. Ausnahmetatbestands auszugehen.<\/p>\n

Entsprechend der von den Ertragsteuersenaten entwickelten Abgrenzungskriterien sei die Schwelle zur Gewerblichkeit allerdings nicht bereits aufgrund eines gro\u00dfen Wohnungsbestands \u00fcberschritten. Auch die Unterhaltung eines in kaufm\u00e4nnischer Weise eingerichteten Gesch\u00e4ftsbetriebs sei unerheblich, sofern sich die T\u00e4tigkeit ausschlie\u00dflich auf die Wahrnehmung typischer Vermieterpflichten beschr\u00e4nke. Eine gewerbliche T\u00e4tigkeit und damit der erforderliche wirtschaftliche Gesch\u00e4ftsbetrieb seien erst dann gegeben, wenn eine T\u00e4tigkeit entfaltet werde, die \u00fcber das normale Ma\u00df einer Vermietert\u00e4tigkeit hinausgehe. Dies sei etwa gegeben, wenn die Gesellschaft neben der \u00dcberlassung der Wohnungen Zusatzleistungen erbringe (z.B. durch \u00dcbernahme der Reinigung der vermieteten Wohnungen oder der Bewachung des Geb\u00e4udes), die das bei langfristigen Vermietungen \u00fcbliche Ma\u00df \u00fcberschreiten und der Vermietungst\u00e4tigkeit einen origin\u00e4r gewerblichen Charakter i.S.d. \u00a7 15 EStG verleihen. Gleiches k\u00f6nne sich etwa aus der Erforderlichkeit einer Unternehmensorganisation aufgrund der Vermietung von Wohnheimzimmern mit h\u00e4ufig wechselnder Belegung ergeben.<\/p>\n

Einer st\u00e4rker an der Entstehungsgeschichte der Norm orientierten Auslegung erteilte der BFH eine Absage. Der aus der Gesetzesbegr\u00fcndung ersichtliche Wille k\u00f6nne nur insoweit Ber\u00fccksichtigung finden, als er auch im Gesetz Niederschlag gefunden habe. Der Gesetzgeber habe ausdr\u00fccklich auf den wirtschaftlichen Gesch\u00e4ftsbetrieb i.S.d. \u00a7 14 AO Bezug genommen und eben nicht auf den Begriff des \u201ein kaufm\u00e4nnischer Weise eingerichteten Gesch\u00e4ftsbetriebs\u201c i.S.d. \u00a7 1 Abs. 2 HGB. Selbst wenn die Begriffe im Rahmen der Gesetzesbegr\u00fcndung als synonym angesehen wurden, k\u00f6nne dies nicht bei der Auslegung des erbschaftsteuerlichen Ausnahmetatbestands ber\u00fccksichtigt werden.<\/p>\n

Der BFH l\u00e4sst zudem erkennen, dass er die von ihm gefundene Auslegung auch f\u00fcr verfassungsrechtlich geboten h\u00e4lt. Eine Verschonung vom Vorhandensein erheblichen Verm\u00f6gens (gro\u00dfer Wohnungsbestand) abh\u00e4ngig zu machen, werfe erhebliche verfassungsrechtliche Bedenken auf. Eine Verschonung als unternehmerisches Verm\u00f6gen sei nur dann gerechtfertigt, wenn sich die Vermietung nicht als blo\u00dfe Verm\u00f6gensverwaltung, sondern als Teil einer origin\u00e4r gewerblichen T\u00e4tigkeit darstelle. Nur bei entsprechend unternehmerischem Verm\u00f6gen sei eine Besserstellung der Erwerber gegen\u00fcber den Erwerbern sonstigen Verm\u00f6gens im Grundsatz mit Art.\u00a03 Abs.\u00a01 GG vereinbar.<\/p>\n

Praxisfolgen<\/strong><\/p>\n

Auf der Grundlage des Urteils ergibt sich f\u00fcr den Ausnahmetatbestand f\u00fcr \u201eWohnungsunternehmen\u201c ein erheblich verminderter Anwendungsbereich. Nach der Auslegung des BFH reduziert sich die Bedeutung der Norm zum gesetzlich geregelten Anwendungsfall der schon bisher von der Finanzverwaltung anerkannten Ausnahme f\u00fcr vermietete Immobilien, die im Rahmen einer einheitlichen gewerblichen T\u00e4tigkeit \u00fcberlassen werden (vgl. Abschn. 13b.13 Satz 3 koordinierter L\u00e4nderlass vom 22.06.2017, VA1245300<\/a>).<\/p>\n

Die H\u00fcrde f\u00fcr die Darlegung des erforderlichen wirtschaftlichen Gesch\u00e4ftsbetriebs liegt auf der Grundlage der Rechtsprechung der Ertragsteuersenate recht hoch (vgl. etwa BFH vom 14.07.0 2016 \u2013 IV R 34\/13, BStBl. II 2017 S.\u00a0175 = DB 2016 S.\u00a02697<\/a> m.w.N.; FG Baden-W\u00fcrttemberg vom 17.02.2016 \u2013 4 K 1349\/15, EFG 2016 S.\u00a0820, rkr.). Da gerade die Vermietungst\u00e4tigkeit den Rahmen der Verm\u00f6gensverwaltung \u00fcberschreiten und einen wirtschaftlichen Gesch\u00e4ftsbetrieb erfordern muss, d\u00fcrfte es zudem eher nicht ausreichen, wenn die Gesellschaft lediglich weitere gewerbliche Dienstleistungen am Markt anbietet (z.B. Maklert\u00e4tigkeiten oder Mietnebenkostenabrechnungen), die aber nicht in unmittelbarem Zusammenhang mit der Vermietung stehen. Hierdurch d\u00fcrften viele typische Wohnungsvermietungsunternehmen, f\u00fcr die der Ausnahmetatbestand eigentlich geschaffen werden sollte, aus dem Anwendungsbereich der Norm herausfallen. Dieser wird eingeengt auf z.B. Anbieter sog. \u201eserviced appartments\u201c, betreuten Wohnens, etc.<\/p>\n

Abzuwarten ist, wie die Finanzverwaltung auf die Entscheidung reagieren wird. Denkbar w\u00e4re insoweit eine Anpassung der Verwaltungsauffassung an die Auslegung des BFH, aber auch ein Nichtanwendungserlass \u2013 jedenfalls f\u00fcr noch offene F\u00e4lle, bei denen der ma\u00dfgebliche Stichtag (\u00a7 9 ErbStG) vor einer offiziellen \u00c4nderung der Verwaltungsauffassung liegt. Denn gerade in Konstellationen, in denen die Rechtsprechung zu Lasten der Steuerpflichtigen von einer Verwaltungsauffassung abweicht, ist grunds\u00e4tzlich anerkannt, dass die Verwaltung aus Vertrauensschutzgr\u00fcnden Altf\u00e4lle im Wege eines sachlich beschr\u00e4nkten \u00dcbergangserlasses noch nach ihrer bisherigen Praxis beurteilen kann (Desens<\/em>, NZG 2018 S.\u00a087 [92]). Soweit seitens der Finanzverwaltung verbindliche Ausk\u00fcnfte auf Grundlage der geltenden Verwaltungsanweisungen erteilt wurden, darf hierauf in noch offenen F\u00e4llen ohnehin vertraut werden.<\/p>\n

Alternativ w\u00e4re es Sache des Gesetzgebers, den \u201everungl\u00fcckten\u201c Verweis auf \u00a7 14 AO durch einen Verweis auf \u00a7 1 Abs. 2 HGB zu ersetzen, um der Norm den im Rahmen des Gesetzgebungsverfahrens intendierten Anwendungsbereich zu geben. In diesem Fall w\u00fcrde allerdings die vom BFH aufgeworfene verfassungsrechtliche Fragestellung virulent. Da der ma\u00dfgebliche Rechtfertigungsgrund f\u00fcr eine erbschaftsteuerliche Verschonung nach den Vorgaben des BVerfG aber nicht gerade in der gewerblichen Nutzung von Verm\u00f6gen besteht, sondern in der Schaffung von Arbeitspl\u00e4tzen (vgl. BVerfG vom 17.12.2014 \u2013 1 BvL 21\/12, BStBl. II 2015 S.\u00a050 = RS1046342<\/a>, Tz. 133 ff.), erscheint eine steuerliche Privilegierung jedenfalls eines Vermietungsunternehmens mit eigenem Personal aber nicht per se verfassungswidrig.<\/p>\n","protected":false},"excerpt":{"rendered":"

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