{"id":9080,"date":"2020-02-05T16:36:21","date_gmt":"2020-02-05T14:36:21","guid":{"rendered":"https:\/\/page.fachmedien.de\/wordpress\/steuerboard\/?p=9080"},"modified":"2020-02-05T16:36:21","modified_gmt":"2020-02-05T14:36:21","slug":"ende-der-gesamtplanbetrachtung-neues-bmf-schreiben-zu-%c2%a7-6-abs-3-estg","status":"publish","type":"post","link":"https:\/\/page.fachmedien.de\/wordpress\/steuerboard\/2020\/02\/05\/ende-der-gesamtplanbetrachtung-neues-bmf-schreiben-zu-%c2%a7-6-abs-3-estg\/","title":{"rendered":"Ende der Gesamtplanbetrachtung \u2013 Neues BMF-Schreiben zu \u00a7 6 Abs. 3 EStG"},"content":{"rendered":"
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RA Jan-Eckhard Wegener, LL.M., Associate bei P+P P\u00f6llath + Partners, M\u00fcnchen<\/p><\/div>\n

Die Finanzverwaltung hat mit Schreiben vom 20.11.2019<\/a> das bisherige BMF-Schreiben zu \u00a7\u00a06 Abs.\u00a03\u00a0EStG grundlegend \u00fcberarbeitet. Dabei besteht ein Gro\u00dfteil der Neuregelungen in der \u00dcbernahme von in den letzten Jahren ergangener BFH-Rechtsprechung. Insbesondere gibt die Finanzverwaltung nun auch \u2013 endlich \u2013 die von ihr bislang vertretene Gesamtplanbetrachtung im Rahmen des \u00a7\u00a06 Abs.\u00a03\u00a0EStG auf.<\/p>\n

\u00dcbertragungen auf Stiftungen<\/strong><\/p>\n

Ausdr\u00fccklich klargestellt ist nun, dass auch Stiftungen Empf\u00e4nger im Rahmen von \u00dcbertragungen nach \u00a7\u00a06 Abs.\u00a03\u00a0EStG sein k\u00f6nnen (Rn. 1). Allerdings scheitert die Anwendbarkeit der Vorschrift bei der \u00dcbertragung auf gemeinn\u00fctzige<\/em> Stiftungen, wenn das \u00fcbertragene Betriebsverm\u00f6gen keine eigengewerbliche T\u00e4tigkeit umfasst, sondern lediglich kraft Rechtsform gewerblich gepr\u00e4gt ist (Rn. 4). Denn in diesen F\u00e4llen blieben die Gewinne aus der Ver\u00e4u\u00dferung von Wirtschaftsg\u00fctern des \u00fcbertragenen Betriebsverm\u00f6gens auf Ebene der Stiftung steuerfrei (\u00a7 5 Nr. 9 KStG). Die Besteuerung der stillen Reserven w\u00e4re in diesem Fall nicht sichergestellt, was Voraussetzung f\u00fcr die Anwendbarkeit des \u00a7\u00a06 Abs.\u00a03\u00a0EStG ist. Denkbar bleibt allerdings \u2013 ohne dass diese M\u00f6glichkeit im BMF-Schreiben ausdr\u00fccklich genannt wird \u2013 eine steuerneutrale Einbringung der Einzelwirtschaftsg\u00fcter unter Anwendung des \u00a7\u00a06 Abs.\u00a01 Nr.\u00a04 Satz\u00a04\u00a0EStG.<\/p>\n

Unklar bleibt, ob eine \u00dcbertragung auf Stiftungen auch dann m\u00f6glich ist, wenn der \u00dcbertragende seinen Mitunternehmeranteil aufteilt und auf zwei verschiedene Stiftungen \u00fcbertr\u00e4gt. Denn der Empf\u00e4ngerkreis f\u00fcr die \u00dcbertragung von Teilen von Mitunternehmeranteilen ist \u2013 ohne ersichtlichen Grund \u2013 auf nat\u00fcrliche Personen beschr\u00e4nkt. Es lie\u00dfe sich insoweit vertreten, dass der \u00dcbertragende in diesem Fall gerade seinen gesamten Mitunternehmeranteil \u00fcbertr\u00e4gt. Sicherheitshalber sollte jedoch eine vorherige \u00dcbertragung auf Vorschaltgesellschaften erfolgen.<\/p>\n

Aufgabe der Gesamtplanbetrachtung<\/strong><\/p>\n

Grunds\u00e4tzlich erfordert die Anwendbarkeit des \u00a7\u00a06 Abs.\u00a03\u00a0EStG die \u00dcbertragung aller wesentlichen Betriebsgrundlagen (auch des Sonderbetriebsverm\u00f6gens) in einem einheitlichen Vorgang auf den Erwerber. Diesbez\u00fcglich vertrat die Finanzverwaltung bislang die Auffassung, dass die Entnahme, Ver\u00e4u\u00dferung, \u00dcberf\u00fchrung oder \u00dcbertragung funktional wesentlicher Betriebsgrundlagen in zeitlichem oder sachlichem Zusammenhang mit der \u00dcbertragung eines Mitunternehmeranteils sch\u00e4dlich f\u00fcr die Anwendbarkeit der Vorschrift ist (sog. Gesamtplanbetrachtung). Diese Ansicht hat die Finanzverwaltung nun aufgeben und sich der Rechtsprechung des BFH angeschlossen.<\/p>\n

Danach kommt es zu einer stichtagsbezogenen Betrachtung. Zu \u00fcbertragen sind nur diejenigen wesentlichen Betriebsgrundlagen, die im Zeitpunkt der \u00dcbertragung (noch) zum Betriebsverm\u00f6gen geh\u00f6ren. Vorherige Entnahmen oder Ver\u00e4u\u00dferungen sind daher unsch\u00e4dlich. Zudem ist eine Ausgliederung von Einzelwirtschaftsg\u00fctern des Sonderbetriebsverm\u00f6gens unter Anwendung des \u00a7\u00a06 Abs.\u00a05\u00a0EStG sogar zeitgleich zur \u00dcbertragung des Mitunternehmeranteils m\u00f6glich. Dabei darf es allerdings nicht zu einer Zerschlagung der betrieblichen Einheit kommen. Auch dies entspricht der Rechtsprechung des BFH. Die \u00c4nderungen sind zu begr\u00fc\u00dfen, da sie Rechtssicherheit schaffen. Schwer nachvollziehbar ist jedoch die Unterscheidung zwischen zeitgleichen Ausgliederungen (unsch\u00e4dlich) und zeitgleichen Ver\u00e4u\u00dferungen oder Entnahmen (sch\u00e4dlich). Hierf\u00fcr besteht keine Rechtfertigung. Zumal es im Rahmen von Ver\u00e4u\u00dferungen oder Entnahmen gerade zu einer Aufdeckung und Besteuerung der in dem ver\u00e4u\u00dferten Wirtschaftsgut enthaltenen stillen Reserven kommt.<\/p>\n

Konsequenterweise gibt die Finanzverwaltung die Gesamtbetrachtung auch im Rahmen der \u00dcbertragung von Wirtschaftsg\u00fctern zwischen Schwesterpersonengesellschaften auf. So ist bei der \u00dcberf\u00fchrung eines Wirtschaftsguts aus dem Gesamthandsverm\u00f6gen einer Mitunternehmerschaft in das Sonderbetriebsverm\u00f6gen derselben Mitunternehmerschaft und anschlie\u00dfend ins Gesamthandsverm\u00f6gen einer Schwesterpersonengesellschaft (jeweils nach \u00a7\u00a06 Abs.\u00a05\u00a0EStG) ein entgegenstehender Gesamtplan nicht mehr zu pr\u00fcfen (Rn. 40).<\/p>\n

\u00dcbertragungen unter Nie\u00dfbrauchsvorbehalt<\/strong><\/p>\n

Erstmalig nimmt die Finanzverwaltung auch zu \u00dcbertragungen unter Nie\u00dfbrauchsvorbehalt Stellung. Dabei folgt sie im Hinblick auf Einzelunternehmen der Rechtsprechung des BFH und betrachtet ein vorbehaltenes Nie\u00dfbrauchsrecht f\u00fcr die Buchwertfortf\u00fchrung als sch\u00e4dlich. Der \u00dcbertragende stelle aufgrund des Nie\u00dfbrauchs seine T\u00e4tigkeit nicht ein, was Voraussetzung des \u00a7\u00a06 Abs.\u00a03\u00a0EStG sei. Diese Ansicht ist verfehlt. Denn der Wortlaut enth\u00e4lt ein solches Kriterium nicht und f\u00fcr eine einschr\u00e4nkende Auslegung besteht keine Rechtfertigung.<\/p>\n

Erfreulicherweise will die Finanzverwaltung diese Rechtsprechung aber ausdr\u00fccklich nicht auf Mitunternehmeranteile \u00fcbertragen. Ein vorbehaltenes Nie\u00dfbrauchsrecht hindert die Buchwertfortf\u00fchrung bei der \u00dcbertragung von Mitunternehmeranteilen danach nicht, wenn der Empf\u00e4nger selbst Mitunternehmer wird. Diese Auffassung ist zutreffend. Der Erwerb einer Mitunternehmerstellung l\u00e4sst sich aus dem Wortlaut ableiten. Die Einstellung der T\u00e4tigkeit kann bei Mitunternehmeranteilen keine Tatbestandsvoraussetzung sein, da die Vorschrift auch Teil-Anteils\u00fcbertagungen erfasst, bei denen eine T\u00e4tigkeitseinstellung gar nicht denkbar ist.<\/p>\n

Keine ausdr\u00fccklichen Ausf\u00fchrungen enth\u00e4lt das BMF-Schreiben zur Zul\u00e4ssigkeit einer doppelten Mitunternehmerstellung. Die Ausf\u00fchrungen lassen allerdings den Schluss zu, das die Finanzverwaltung an der herk\u00f6mmlichen Sichtweise und damit der M\u00f6glichkeit einer doppelten Mitunternehmerstellung von Nie\u00dfbraucher und Gesellschafter festh\u00e4lt. Dem ist zuzustimmen. Insbesondere l\u00e4sst sich ein entgegenstehender Grundsatz aus dem Gesetz nicht herleiten.<\/p>\n

Fazit<\/strong><\/p>\n

Die \u00c4nderungen des BMF-Schreibens sind \u00fcberwiegend zu begr\u00fc\u00dfen. Sie schaffen Rechtsicherheit und ber\u00fccksichtigen seit Jahren gefestigte Rechtsprechung.<\/p>\n","protected":false},"excerpt":{"rendered":"

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