{"id":9184,"date":"2020-05-28T17:04:12","date_gmt":"2020-05-28T15:04:12","guid":{"rendered":"https:\/\/page.fachmedien.de\/wordpress\/steuerboard\/?p=9184"},"modified":"2020-06-04T15:12:30","modified_gmt":"2020-06-04T13:12:30","slug":"betriebsstaetten-durch-heimarbeit","status":"publish","type":"post","link":"https:\/\/page.fachmedien.de\/wordpress\/steuerboard\/2020\/05\/28\/betriebsstaetten-durch-heimarbeit\/","title":{"rendered":"Homeoffice \u2013 The New Normal! \u2013 Betriebsst\u00e4tten durch \u201eHeimarbeit\u201c?"},"content":{"rendered":"
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StB Dr. Marco Ottenw\u00e4lder ist Counsel bei P+P P\u00f6llath + Partners in Frankfurt\/M. und Lehrbeauftragter an den Universit\u00e4ten Bayreuth und Bamberg<\/p><\/div>\n

Die Covid-19-Pandemie hat(te) uns mit dem Aufruf zum \u201eStay at home\u201c fest im Griff. Arbeitnehmer mussten (und m\u00fcssen) daher zahlreich im Homeoffice t\u00e4tig werden. Dieses disruptive Element wird sich auch k\u00fcnftig auf die Arbeitswelt auswirken. So erwartet nicht nur die \u201eNew Work\u201c-Bewegung, dass der Trend zum Homeoffice auch nach der Pandemie anhalten und die Mobilit\u00e4t weiter zunehmen wird. Daher ist es bereits heute wichtig, sich u.a. mit den steuerlichen Folgen des Homeoffice auseinanderzusetzen. Bereits im rein inl\u00e4ndischen Fall kann das Homeoffice zu steuerlichen Effekten (z.B. im Rahmen der gewerbesteuerlichen Zerlegung) f\u00fchren, wenn eine Betriebsst\u00e4tte nach deutschem Recht (z.B. im Fall eines Gesch\u00e4ftsf\u00fchrers) gegeben ist. Ergibt sich das Homeoffice auch im internationalen Kontext, k\u00f6nnen zudem erhebliche Komplexit\u00e4tssteigerungen und Unsicherheiten bei der steuerlichen Einordnung auftreten. Sowohl in Bezug auf die Tatbest\u00e4nde als auch auf die Rechtsfolgen ist dabei stets zu trennen zwischen dem jeweils nationalen Recht und dem einschl\u00e4gigen Doppelbesteuerungsabkommen (\u201eDBA\u201c).<\/p>\n

In Deutschland ans\u00e4ssiger Arbeitgeber mit Arbeitnehmer im Ausland<\/strong><\/p>\n

Werden Arbeitnehmer von in Deutschland (steuerlich) ans\u00e4ssigen Arbeitgebern aufgrund der COVID-19-Pandemie im ausl\u00e4ndischen Homeoffice t\u00e4tig, stellt sich die Frage, ob sich hierdurch ein steuerlicher Ankn\u00fcpfungspunkt, d.h. eine Betriebsst\u00e4tte oder ein st\u00e4ndiger Vertreter (bzw. eine Vertreterbetriebsst\u00e4tte), im Ausland ergibt.<\/p>\n

Eine Betriebsst\u00e4tte aus einem Homeoffice ergibt sich z.B. nach \u00f6sterreichischem Recht<\/em>, das dem deutschen Recht diesbez\u00fcglich \u00e4hnlichsieht, aus jeder festen \u00f6rtlichen Anlage oder Einrichtung, die der Aus\u00fcbung eines Betriebs oder wirtschaftlichen Gesch\u00e4ftsbetriebs dient. So kann bereits ein zur Verf\u00fcgung gestellter Laptop und Mobiltelefon aus Sicht des \u00f6sterreichi\u00adschen BMF (vgl. EAS 3415<\/a> zu einem deutsch-\u00f6sterreichischen Fall) eine feste \u00f6rtliche Anlage oder Einrichtung<\/em> darstellen. Die Aus\u00fcbung des (wirtschaftlichen Gesch\u00e4fts-)Betriebs<\/em> kann danach bereits vorliegen, wenn in der Wohnung eine \u2013 wenn auch nur geringf\u00fcgige \u2013 T\u00e4tigkeit f\u00fcr den Gewerbebetrieb des Arbeitgebers ausge\u00fcbt wird. Das Kriterium der Verf\u00fcgungsmacht<\/em> des Arbeitgebers \u00fcber die vom Arbeitgeber nicht angemietete R\u00e4umlichkeit des Arbeitnehmers kann zudem dann erf\u00fcllt sein, wenn diese dem Arbeitgeber im Wege der betrieblichen Nutzung des Homeoffice durch seinen Arbeitnehmer faktisch verschafft wird.<\/p>\n

Liegt somit ein steuerlicher Ankn\u00fcpfungspunkt und damit eine (beschr\u00e4nkte) Steuerpflicht des Arbeitgebers nach ausl\u00e4ndischem Recht vor, k\u00f6nnen sich f\u00fcr den deutschen Arbeitgeber umfangreiche Registrierungs- und Deklarationspflichten im Ausland sowie Gewinnabgren\u00adzungserfordernisse ergeben, die bei Nichtbeachtung Strafen nach sich ziehen k\u00f6nnten. Dabei ist zu beachten, dass diese Compliance-Pflichten (und die steuerlichen Folgen) bei Arbeitgebern in der Rechtsform einer Personengesellschaft aufgrund deren steuerlicher Transparenz sogar auf deren Gesellschafter durchschlagen k\u00f6nnen. Wird zudem nach deutschem Recht eine ausl\u00e4ndische Betriebsst\u00e4tte angenommen, kann u.a. aufgrund des in \u00a7\u00a01 Abs.\u00a05 AStG umgesetzten AOA-Konzepts der significant people functions<\/em> (siehe erg\u00e4nzend hierzu u.a. die BsGaV<\/a> und das erg\u00e4nzende BMF-Schreiben<\/a>) eine Neuzuordnung von Wirtschaftsg\u00fctern bzw. eine Funktionsverlagerung zugunsten der ausl\u00e4ndischen Betriebsst\u00e4tte erfolgen. Damit droht nicht zuletzt die Entstrickungsbesteuerung (bei sp\u00e4terer R\u00fcckzuordnung ggf. sogar mehrfach).<\/p>\n

Im Ausland ans\u00e4ssiger Arbeitgeber mit Arbeitnehmer in Deutschland<\/strong><\/p>\n

Diese o.a. weite Auslegung des Betriebsst\u00e4ttenbegriffs durch das \u00f6sterreichische BMF wird in Deutschland (noch) nicht geteilt. Insbesondere mit Blick auf die Verf\u00fcgungsmacht<\/em> ist nach der deutschen Rechtsprechung wesentlich, dass dem Arbeitgeber jene nicht ohne sein Mitwirken entzogen werden kann, d.h. es bedarf einer st\u00e4ndigen Nutzungsbefugnis. Ist Letztere gegeben, kann das Homeoffice jedoch auch nach deutschem Recht eine Betriebsst\u00e4tte darstellen. Zudem lie\u00df das FG Berlin-Brandenburg mit Urteil vom 21.11.2019 (9 K 11108\/17<\/a>, anh\u00e4ngig beim BFH: I R 10\/20) einen Trend hin zur faktischen Verf\u00fcgungsmacht \u00fcber die R\u00e4umlichkeiten eines Dritten erkennen. Damit wird wie so oft deutlich: Es h\u00e4ngt auch in Deutschland vom jeweiligen Einzelfall ab.<\/p>\n

Standpunkt der OECD und die Folgen<\/strong><\/p>\n

Mit Blick auf die DBA (und Rn. 18 des OECD-Musterkommentars 2017 zu Art. 5 OECD-MA, die auch auf \u00e4ltere DBA Anwendung finden soll) hat die OECD am 03.04.2020 einen Leitfaden<\/a> herausgegeben. Im Kern sollen durch die Pandemie keine Betriebsst\u00e4tten bzw. Vertreterbetriebsst\u00e4tten (und damit keine anderweitige Zuweisung von Besteuerungsrechten) im Sinne der DBA begr\u00fcndet werden. Dies deshalb, da aufgrund der au\u00dfergew\u00f6hnlichen Umst\u00e4nde weder eine gewisse Dauerhaftigkeit (Orientierung an \u201eSechsmonatsfrist\u201c) noch eine faktische Verf\u00fcgungsmacht gegeben seien. Zudem sollen die Beschr\u00e4nkungen als h\u00f6here Gewalt zu interpretieren sein.<\/p>\n

In Abh\u00e4ngigkeit von der Dauer der Pandemie bzw. der ggf. ge\u00e4nderten Nutzung eines Homeoffice durch Arbeitnehmer durch entsprechende Weisungen durch einen Arbeitgeber, k\u00f6nnten jedoch auch abkommensrechtlich insbesondere die Kriterien der gewissen Dauerhaftigkeit und der faktischen Verf\u00fcgungsmacht zur Begr\u00fcndung von Betriebsst\u00e4tten als erf\u00fcllt angesehen werden. Bei Angestellten, die f\u00fcr gew\u00f6hnlich Abschlussvollmachten aus\u00fcben, ist zudem zu beachten, dass f\u00fcr die Begr\u00fcndung einer Vertreterbetriebsst\u00e4tte eine feste Gesch\u00e4ftseinrichtung nicht erforderlich ist. Da der jeweilige OECD-Musterkommentar (ebenso wie der Leitfaden<\/a>) i.d.R. keine rechtliche Bindungswirkung entfaltet, bleibt den Einzelstaaten ausreichend Interpretationsspielraum, weshalb die Gefahr unterschiedlicher Interpretation und damit der Doppelbesteuerung besteht, die ggf. im Falle von k\u00fcnftiger Mittelknappheit zugunsten des jeweiligen Fiskus ausfallen k\u00f6nnte.<\/p>\n

Nicht seltener Sonderfall: Gesch\u00e4ftsleitungsbetriebsst\u00e4tte (und Ans\u00e4ssigkeit von K\u00f6rperschaften)<\/strong><\/p>\n

Nicht nur nach deutschem Recht resultiert aus dem Verwaltungssitz bzw. Sitz der Gesch\u00e4ftsleitung die steuerliche Ans\u00e4ssigkeit einer K\u00f6rperschaft und damit i.d.R. deren unbeschr\u00e4nkte Steuerpflicht im jeweiligen Staat.<\/p>\n

Dies f\u00fchrt u.a. zu umfangreichen steuerlichen Registrierungs- und Deklarationspflichten nach jeweils nationalem Recht. Aktuell ist hier auch besonderes Augenmerk auf die Meldepflichten nach DAC 6 (Directive on Administration Cooperation 6) zu richten, da die jeweiligen Ans\u00e4ssigkeiten eine relevante Gr\u00f6\u00dfe darstellen. Ebenfalls zu beachten ist eine hierdurch ggf. reduzierte Substanz (z.B. bei Holdinggesellschaften), die angesichts der immer strenger werdenden Substanzanforderungen nicht aus den Augen verloren werden sollte. Dar\u00fcber hinaus k\u00f6nnten die (ungewollte) Verlegung des Orts der Gesch\u00e4ftsleitung zum Verlust steuerlicher Vorteile f\u00fchren, wenn diese an einen inl\u00e4ndischen Ort der Gesch\u00e4ftsleitung ankn\u00fcpfen (z.B. Gruppenbesteuerung), und zudem Entstrickungsnormen Anwendung finden. Kommt die Verlegung ggf. erst im Rahmen einer k\u00fcnftigen Betriebspr\u00fcfung auf, drohen ggf. sogar steuer\u00adstrafrechtliche Konsequenzen.<\/p>\n

Aus deutscher steuerlicher Sicht ist zur Bestimmung des Sitzes der Gesch\u00e4ftsleitung der Mittelpunkt der gesch\u00e4ftlichen Oberleitung entscheidend, d.h. der Ort, an dem der f\u00fcr die Gesch\u00e4ftsf\u00fchrung ma\u00dfgebliche Wille gebildet wird, also die Entscheidungen und Ma\u00dfnahmen gefasst werden, die f\u00fcr das Unternehmen von einiger Wichtigkeit sind. Im Ergebnis kann sich dieser auch in der Wohnung eines Gesch\u00e4ftsf\u00fchrers befinden. Insbesondere durch die Ent\u00adwicklung der digitalen Kommunikationsm\u00f6glichkeiten (z.B. durch Videokonferenzen) und die Nutzung des Homeoffice kann es damit zu Schwierigkeiten bei der Bestimmung des Sitzes der Gesch\u00e4ftsleitung kommen. Folglich k\u00f6nnten in verschiedenen Staaten mehrfache Sitze der Gesch\u00e4ftsleitung, d.h. mehrfache Ans\u00e4ssigkeiten der jeweiligen K\u00f6rperschaft mit der Konse\u00adquenz mehrfacher unbeschr\u00e4nkter Steuerpflichten resultieren.<\/p>\n

Die abkommensrechtliche Ans\u00e4ssigkeit ergibt sich durch die (abkommensautonome) Bestimmung des Ortes der tats\u00e4chlichen Gesch\u00e4ftsleitung, wobei einige DBA auch zus\u00e4tzliche Kriterien, wie z.B. Ort der Gr\u00fcndung \/ Errichtung, der Registrierung \/ Eintragung oder der Hauptverwaltung vorsehen. Das OECD-MA 2014<\/a> (in zahlreichen deutschen DBA umgesetzt) enth\u00e4lt \u2013 im Gegensatz zum OECD-MA 2017<\/a> (vergleichbar z.B. in den DBA Japan, Kanada oder USA umgesetzt) \u2013 keine weitergehenden Kriterien obgleich diese im zugeh\u00f6rigen OECD-Musterkommentar aufgef\u00fchrt werden. Letztlich ist zur eindeutigen Bestimmung jedoch ein (nicht selten zeitintensives) Verst\u00e4ndigungsverfahren der beteiligten DBA-Vertragsstaaten im Nachhinein erforderlich, allerdings ohne Pflicht auf Einigung.<\/p>\n

Fazit<\/strong><\/p>\n

Dennoch: Aus jeder Krise erw\u00e4chst auch eine Chance. Vorliegend ergibt sich aus den teilweise unterschiedlichen Regelungen und Auffassungen der einzelnen Staaten zur Entstehung einer Betriebsst\u00e4tte, die sich auch abkommensrechtlich wiederfindet, die Chance einer Ann\u00e4herung der Staaten, um zu einer Reduzierung von Doppelbesteuerungsrisiken und mehr Rechtssicherheit beizutragen. Die OECD hat mit dem am 03.04.2020 ver\u00f6ffentlichten Leitfaden<\/a> einen weiteren wichtigen Schritt in die richtige Richtung getan. Ob die Staaten dieser Interpretation folgen, ist derzeit nicht abzusehen, da die jeweilige (Einzelfall-)Entscheidung hier\u00fcber meist erst in k\u00fcnftigen Veranlagungsverfahren getroffen werden wird. Inwieweit dann auch angespannte Haushaltssituationen eine Rolle spielen, bleibt abzuwarten. Auch das BMF hat sich in dessen FAQ Corona<\/a> (Stand: 06.05.2020) hierzu \u2013 mit Ausnahme der Bau- und Montagebetriebsst\u00e4tte \u2013 nicht ge\u00e4u\u00dfert.<\/p>\n

Umso wichtiger sind daher ein Monitoring und die sorgf\u00e4ltige Dokumentation der Hintergr\u00fcnde bei im Homeoffice t\u00e4tigen Arbeitnehmern (nicht nur bei Grenzpendlern) sowie die \u00dcber\u00adpr\u00fcfung der jeweiligen Bestimmungen der einzelnen Staaten auf Erf\u00fcllung m\u00f6glicher Tat\u00adbest\u00e4nde zur Begr\u00fcndung von Betriebsst\u00e4tten im Einzelfall. Sitzungen von in unterschiedlichen Staaten befindlichen Mitgliedern der Gesch\u00e4ftsleitung sollten \u2013 soweit gesellschaftsrechtlich und faktisch m\u00f6glich \u2013 entweder bis zur n\u00e4chsten physischen Zusammenkunft aufgeschoben werden oder die einzelnen Entscheidungsbefugnisse (tempor\u00e4r) auf im ausl\u00e4ndischen Staat ans\u00e4ssige Nichtmitglieder der Gesch\u00e4ftsleitung \u00fcbertragen werden, die diese nachweislich wahrnehmen.<\/p>\n","protected":false},"excerpt":{"rendered":"

Die Covid-19-Pandemie hat(te) uns mit dem Aufruf zum \u201eStay at home\u201c fest im Griff. Arbeitnehmer mussten (und m\u00fcssen) daher zahlreich im Homeoffice t\u00e4tig werden. Dieses disruptive Element wird sich auch k\u00fcnftig auf die Arbeitswelt auswirken. So erwartet nicht nur die … Weiterlesen →<\/span><\/a><\/p>\n","protected":false},"author":304378,"featured_media":0,"comment_status":"open","ping_status":"closed","sticky":false,"template":"","format":"standard","meta":[],"categories":[2241,59844],"tags":[59846,59245,59845,51793,3548,59848,59847],"acf":[],"_links":{"self":[{"href":"https:\/\/page.fachmedien.de\/wordpress\/steuerboard\/wp-json\/wp\/v2\/posts\/9184"}],"collection":[{"href":"https:\/\/page.fachmedien.de\/wordpress\/steuerboard\/wp-json\/wp\/v2\/posts"}],"about":[{"href":"https:\/\/page.fachmedien.de\/wordpress\/steuerboard\/wp-json\/wp\/v2\/types\/post"}],"author":[{"embeddable":true,"href":"https:\/\/page.fachmedien.de\/wordpress\/steuerboard\/wp-json\/wp\/v2\/users\/304378"}],"replies":[{"embeddable":true,"href":"https:\/\/page.fachmedien.de\/wordpress\/steuerboard\/wp-json\/wp\/v2\/comments?post=9184"}],"version-history":[{"count":3,"href":"https:\/\/page.fachmedien.de\/wordpress\/steuerboard\/wp-json\/wp\/v2\/posts\/9184\/revisions"}],"predecessor-version":[{"id":9193,"href":"https:\/\/page.fachmedien.de\/wordpress\/steuerboard\/wp-json\/wp\/v2\/posts\/9184\/revisions\/9193"}],"wp:attachment":[{"href":"https:\/\/page.fachmedien.de\/wordpress\/steuerboard\/wp-json\/wp\/v2\/media?parent=9184"}],"wp:term":[{"taxonomy":"category","embeddable":true,"href":"https:\/\/page.fachmedien.de\/wordpress\/steuerboard\/wp-json\/wp\/v2\/categories?post=9184"},{"taxonomy":"post_tag","embeddable":true,"href":"https:\/\/page.fachmedien.de\/wordpress\/steuerboard\/wp-json\/wp\/v2\/tags?post=9184"}],"curies":[{"name":"wp","href":"https:\/\/api.w.org\/{rel}","templated":true}]}}