{"id":9463,"date":"2021-01-27T15:45:10","date_gmt":"2021-01-27T13:45:10","guid":{"rendered":"https:\/\/page.fachmedien.de\/wordpress\/steuerboard\/?p=9463"},"modified":"2021-01-27T16:44:27","modified_gmt":"2021-01-27T14:44:27","slug":"zur-erbschaftsteuerpflicht-auslaendischer-staatsoberhaeupter","status":"publish","type":"post","link":"https:\/\/page.fachmedien.de\/wordpress\/steuerboard\/2021\/01\/27\/zur-erbschaftsteuerpflicht-auslaendischer-staatsoberhaeupter\/","title":{"rendered":"Der K\u00f6nig ist tot, lang lebe der K\u00f6nig! \u2013 Zur Erbschaftsteuerpflicht ausl\u00e4ndischer Staatsoberh\u00e4upter"},"content":{"rendered":"
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RA Dr. Michael Tischendorf, Ma\u00eetre en droit, Associate bei POELLATH, M\u00fcnchen<\/p><\/div>\n

Die Nachricht vom Tode Bhumibols des Gro\u00dfen<\/em> d\u00fcrfte bei den Beamten der bayerischen Finanzverwaltung f\u00fcr leuchtende Augen gesorgt haben. Als der damals amtierende K\u00f6nig von Thailand am 13.10.2016 in Bangkok verstarb, soll sein Verm\u00f6gen Sch\u00e4tzungen zufolge mehr als 30 Milliarden Euro betragen haben. Damit war er der mutma\u00dflich reichste Monarch der Welt. Der Erbe des Verstorbenen wiederum, Kronprinz Maha Vajiralongkorn<\/em>, hatte kurz vor dem Tod seines Vaters eine Villa in Tutzing am Starnberger See erworben und dort m\u00f6glicherweise auch einen Wohnsitz begr\u00fcndet. Sein Erbteil wurde damals in der internationalen Presse auf rund 10 Milliarden Euro gesch\u00e4tzt.<\/p>\n

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Rechtslage gem\u00e4\u00df ErbStG<\/strong><\/p>\n

Damit schien der Fall f\u00fcr viele zun\u00e4chst klar: Gem\u00e4\u00df \u00a7 2 Abs. 1 Nr. 1 Buchst. a) ErbStG unterliegt der unbeschr\u00e4nkten pers\u00f6nlichen Erbschaftsteuerpflicht, wer als Erwerber zur Zeit der Entstehung der Steuer im Inland einen Wohnsitz oder seinen gew\u00f6hnlichen Aufenthalt hat. Einen Wohnsitz hat jemand wiederum dort, wo er eine Wohnung unter Umst\u00e4nden innehat, die darauf schlie\u00dfen lassen, dass er die Wohnung beibehalten und benutzen wird (\u00a7 8 AO). Dabei ist nicht erforderlich, dass die Wohnung zugleich auch den Lebensmittelpunkt des Steuerpflichtigen bildet. Ein Steuerpflichtiger kann also gleichzeitig mehrere Wohnsitze i.S.d. \u00a7 8 AO haben, die im Inland oder Ausland gelegen sein k\u00f6nnen (AEAO zu \u00a7 8, Ziff. 1.3.).<\/p>\n

Die unbeschr\u00e4nkte Steuerpflicht f\u00fchrt grunds\u00e4tzlich zu einer uneingeschr\u00e4nkten Besteuerung des gesamten Erbanfalls weltweit. Insofern ist also zun\u00e4chst unerheblich, ob der Verm\u00f6gensanfall im Inland oder Ausland eingetreten ist. Auf den ersten Blick h\u00e4tte der Kronprinz folglich mit seinem gesamten steuerpflichtigen Erwerb zur Erbschaftsteuer veranlagt werden m\u00fcssen (\u00a7 10 Abs. 1 Satz 1 ErbStG). Unterstellt man den kolportierten Erwerb von 10 Milliarden Euro einmal als zutreffend, so h\u00e4tte sich bei einem hier anzuwendenden Steuersatz von 30% eine festzusetzende Erbschaftsteuer von drei Milliarden Euro ergeben (\u00a7 19 Abs. 1 i.V.m. \u00a7 15 Abs. 1 ErbStG).<\/p>\n

Doch eine solche Veranlagung scheint tats\u00e4chlich jedenfalls bislang nicht erfolgt zu sein. Das gesamte j\u00e4hrliche Erbschaftsteueraufkommen in Bayern liegt seit Jahren unver\u00e4ndert bei ein bis zwei Milliarden Euro. Genaueres ist nicht bekannt. Auf eine entsprechende parlamentarische Anfrage zweier Mitglieder des Bayerischen Landtags vom 24.04.2020 hin hat das bayerische Finanzministerium keine konkrete Auskunft erteilt (BT-Drucks. 18\/8173 vom 19.06.2020). Dies gab den Ansto\u00df f\u00fcr allerhand Mutma\u00dfungen und Spekulationen. K\u00f6nnte es sein, dass der bayerische Fiskus aus Gr\u00fcnden politischer Opportunit\u00e4t auf die Steuer \u201everzichtet\u201c hat?<\/p>\n

Blick auf die v\u00f6lkerrechtliche Lage<\/strong><\/p>\n

Um ein vollst\u00e4ndiges Bild von dem Vorgang zu bekommen, muss die v\u00f6lkerrechtliche Lage mit in den Blick genommen werden \u2013 genauer: die v\u00f6lkergewohnheitsrechtliche Lage, denn das V\u00f6lkervertragsrecht, das sonst von so gro\u00dfer Bedeutung f\u00fcr das Internationale Steuerrecht ist (Art. 59 Abs. 2 Satz 1 GG, \u00a7 2 AO), hilft an dieser Stelle nicht weiter. Ein deutsch-thail\u00e4ndisches Doppelbesteuerungsabkommen f\u00fcr Zwecke der Erbschaftsteuer existiert nicht.<\/p>\n

Von besonderer Relevanz f\u00fcr den vorliegenden Fall ist jedoch ein anderer Umstand: Nachdem Bhumibol der Gro\u00dfe<\/em> verstorben war, wurde Maha Vajiralongkorn<\/em> als Rama X.<\/em> zum neuen K\u00f6nig von Thailand ausgerufen. Die feierliche Inthronisation erfolgte am 04.05.2019 r\u00fcckwirkend auf den Todestag Bhumibols<\/em>. Le roi est mort, vive le roi!<\/em> In der Folge hatte es die bayerische Finanzverwaltung somit nicht mehr mit einem \u201enormalen\u201c Steuerpflichtigen zu tun, sondern mit einem amtierenden Staatsoberhaupt. Jetzt stand die alles entscheidende Frage im Raum, ob der politische Status eines Staatsoberhaupts seiner Veranlagung zur Erbschaftsteuer entgegenstehen kann.<\/p>\n

Die souver\u00e4ne Gleichheit aller Staaten als Ausgangspunkt<\/strong><\/p>\n

Den zentralen Grundpfeiler der V\u00f6lkerrechtsordnung bildet der Grundsatz der souver\u00e4nen Gleichheit aller Staaten (vgl. Art. 2 Nr. 1 UN-Charta). Daran hat sich seit dem Westf\u00e4lischen Frieden wenig ge\u00e4ndert, wenngleich das tradierte Verst\u00e4ndnis staatlicher Souver\u00e4nit\u00e4t seit der Allgemeinen Menschenrechtserkl\u00e4rung allm\u00e4hlich Gegenstand einer grunds\u00e4tzlichen Debatte wird (vgl. die Bemerkung Carl Schmitts<\/em> aus dem Jahr 1963: \u201eDie Epoche der Staatlichkeit geht jetzt zu Ende. Dar\u00fcber ist kein Wort mehr zu verlieren.\u201c<\/em>). Schlaglichtartig kann hier das j\u00fcngere Konzept einer responsibility to protect<\/em> erw\u00e4hnt werden, das die staatliche Souver\u00e4nit\u00e4t mit einer Verantwortung zum Schutze vor schweren Menschenrechtsverletzungen verkn\u00fcpft. Kann oder will der souver\u00e4ne Staat dieser Verantwortung nicht gerecht werden, so k\u00f6nne dies zu entsprechenden Souver\u00e4nit\u00e4tseinbu\u00dfen f\u00fchren, die im \u00e4u\u00dfersten Fall sogar die Anwendung von Gewalt legalisieren k\u00f6nnten. Von solchen Ausnahmef\u00e4llen einmal abgesehen hat das Prinzip der souver\u00e4nen Gleichheit aller Staaten im Grundsatz aber auch heute noch G\u00fcltigkeit.<\/p>\n

Staatenimmunit\u00e4t<\/strong><\/p>\n

Ausfluss dieses Leitprinzips der souver\u00e4nen Staatengleichheit ist unter anderem der weitere v\u00f6lkerrechtliche Grundsatz der Staatenimmunit\u00e4t. Er besagt im Wesentlichen, dass kein Staat \u00fcber den anderen Hoheitsgewalt aus\u00fcben darf. W\u00e4hrend sich dieses Verbot urspr\u00fcnglich noch auf das gesamte Handeln eines Staates bezogen hatte, etablierte sich sp\u00e4ter eine Unterscheidung in hoheitliche (acta iure imperii<\/em>) und privatwirtschaftliche Handlungen (acta iure gestionis<\/em>). Heute ist weithin anerkannt, dass ein Staat sich dann nicht auf seine v\u00f6lkerrechtliche Immunit\u00e4t berufen kann, wenn er wie ein Privater auftritt \u2013 wenngleich die exakte Abgrenzung Schwierigkeiten bereiten kann.<\/p>\n

Immunit\u00e4t von Staatsorganen<\/strong><\/p>\n

Aus der staatlichen Immunit\u00e4t leitet sich wiederum das Prinzip der Immunit\u00e4t der f\u00fcr ihn handelnden Organe ab. Offensichtlich ist dies zun\u00e4chst f\u00fcr das \u201eoffizielle\u201c, hoheitliche Handeln von Staatsorganen, da selbiges vorrangig dem fremden Staat zugerechnet werden muss und nicht der handelnden Person. Diese sog. funktionale Immunit\u00e4t (ratione materiae<\/em>) endet daher auch nicht mit dem Ausscheiden aus dem Amt.<\/p>\n

Dar\u00fcber hinaus genie\u00dfen bestimmte Staatsorgane Immunit\u00e4t kraft ihres besonderen Status (ratione personae<\/em>). An dieser Stelle muss zun\u00e4chst zwischen Diplomaten und Konsuln einerseits und sonstigen Staatsorganen andererseits differenziert werden. Denn w\u00e4hrend f\u00fcr die pers\u00f6nliche Immunit\u00e4t von Diplomaten und Konsuln v\u00f6lkervertragliche Regelungen existieren (siehe die beiden Wiener \u00dcbereinkommen vom 18.04.1961 und 24.04.1963), ist dies im Hinblick auf sonstige Staatsorgane nicht der Fall. Letztere genie\u00dfen pers\u00f6nliche Immunit\u00e4t nur nach Ma\u00dfgabe des V\u00f6lkergewohnheitsrechts, also der von einer gemeinsamen Rechts\u00fcberzeugung (opinio iuris<\/em>) getragenen Staatenpraxis. Da eine Kodifikation der gewohnheitsrechtlichen Immunit\u00e4t immer noch aussteht, bestehen entsprechend gro\u00dfe Rechtsunsicherheiten im Hinblick auf die sachliche wie pers\u00f6nliche Reichweite des Konzepts. Als gesichert d\u00fcrfte gelten, dass zumindest das Staatsoberhaupt eines ausl\u00e4ndischen Staates in den pers\u00f6nlichen Schutzbereich einbezogen ist. Auch d\u00fcrfte in zeitlicher Hinsicht feststehen, dass die pers\u00f6nliche (nicht die funktionale!) Immunit\u00e4t mit dem Ausscheiden aus dem Amt endet. Insbesondere eine strafrechtliche Verfolgung f\u00fcr private Verfehlungen ist also wieder m\u00f6glich, nachdem das Amt geendet hat. Doch was ist mit der hier entscheidenden Frage nach der sachlichen Reichweite? Genie\u00dft das Oberhaupt eines anderen Staates pers\u00f6nliche Immunit\u00e4t auch f\u00fcr private Besuche und Handlungen und \u2013 falls ja \u2013 welche Grenzen bestehen insofern?<\/p>\n

Pers\u00f6nliche Immunit\u00e4t auch im privaten Bereich?<\/strong><\/p>\n

Der Punkt ist nicht unumstritten. Eine gewisse Orientierung f\u00fcr die Praxis k\u00f6nnte jedoch das Urteil des IGH im sog. Yerodia-Fall bieten (IGH vom 14.02.2002, Arrest Warrant of 11 April 2000 \u2013 D.R. Congo \/ Belgium). Der Entscheidung lag der Fall eines Regierungsmitglieds der Demokratischen Republik Kongo zugrunde, das in Belgien wegen des Vorwurfs des V\u00f6lkermords verhaftet worden war. Belgien rechtfertigte den Schritt im Wesentlichen damit, dass das Verbot des V\u00f6lkermords dem zwingenden V\u00f6lkerrecht unterfalle (ius cogens<\/em>). Der IGH vermochte dieser Argumentation jedoch nicht zu folgen. Die pers\u00f6nliche Immunit\u00e4t von Staatsoberh\u00e4uptern und hochrangigen Regierungsvertretern gegen\u00fcber der Gerichtsbarkeit anderer Staaten gelte umfassend f\u00fcr ihr gesamtes Verhalten, egal ob privat veranlasst oder nicht. Dies schlie\u00dfe auch schwerste Verbrechen ein. Ebenso wenig mache es einen Unterschied, ob das betreffende Organ den anderen Staat in amtlicher oder privater Eigenschaft besuche. Eine anderweitige Staatenpraxis sei nicht feststellbar. Die Tatsache, dass das V\u00f6lkermordverbot ius cogens<\/em> sei, begr\u00fcnde weder das Recht noch die Pflicht anderer Staaten, derartige Taten zu ahnden. Klargestellt wurde aber, dass die pers\u00f6nliche Immunit\u00e4t nur vor der Gerichtsbarkeit anderer Staaten sch\u00fctze, nicht aber gegen\u00fcber internationalen Strafgerichten (vgl. Art. 27 Abs. 2 des R\u00f6mischen Statuts des Internationalen Strafgerichtshofs).<\/p>\n

Auch wenn sich hieraus keine direkten Ableitungen f\u00fcr den Fall einer Veranlagung zur Erbschaftsteuer machen lassen, zeigt die Entscheidung doch, wie ernst der Grundsatz der Immunit\u00e4t von Staaten und staatlichen Organen aufgrund der bestehenden internationalen Praxis genommen werden muss. Wenn nicht einmal V\u00f6lkermord eine Durchbrechung der pers\u00f6nlichen Immunit\u00e4t zu rechtfertigen vermag, dann wird man dies wohl erst recht nicht f\u00fcr fiskalische Zwecke annehmen k\u00f6nnen.<\/p>\n

Innerstaatliche Geltung des V\u00f6lkergewohnheitsrechts<\/strong><\/p>\n

Die Grunds\u00e4tze der pers\u00f6nlichen Immunit\u00e4t ausl\u00e4ndischer Staatsorgane werden als sog. allgemeine Regeln des V\u00f6lkerrechts \u00fcber Art. 25 Satz 1 GG ins Bundesrecht \u201egespiegelt\u201c, wo sie unmittelbar, also ohne Umsetzungsakt, gelten. Art. 25 Satz 2 GG verleiht den allgemeinen Regeln des V\u00f6lkerrechts dabei sogar Vorrang vor den Bundesgesetzen und damit nach h.M. \u201eZwischenrang\u201c zwischen dem einfachen Bundesrecht einerseits und dem Grundgesetz andererseits. Anders als beim V\u00f6lkervertragsrecht, das \u00fcber Art. 59 Abs. 2 Satz 1 GG durch Zustimmungsgesetz in das einfache Bundesrecht \u00fcberf\u00fchrt wird, besteht daher in Bezug auf die allgemeinen Regeln des V\u00f6lkerrechts auch keine M\u00f6glichkeit eines unilateralen \u201eoverriding\u201c durch nationales Gesetz.<\/p>\n

Fazit<\/strong><\/p>\n

F\u00fcr den vorliegenden Fall w\u00fcrde dies bedeuten, dass der bayerische Fiskus v\u00f6lkergewohnheitsrechtlich daran gehindert w\u00e4re, einen amtierenden ausl\u00e4ndischen K\u00f6nig zur Erbschaftsteuer zu veranlagen \u2013 zumindest solange, bis der K\u00f6nig abdankt oder der andere Staat auf seine Immunit\u00e4t verzichtet.<\/p>\n

Im Ergebnis erscheint diese Rechtslage zun\u00e4chst fragw\u00fcrdig. Wie kann es in einem Rechtsstaat sein, dass jemand nur aufgrund seines Amtes nicht wie alle anderen zur Steuer veranlagt wird? Auf den ersten Blick erinnert das mehr an den alten Satz princeps legibus solutus <\/em>als an den Grundsatz einer gleichm\u00e4\u00dfigen Besteuerung. Der Vorwurf der ungerechtfertigten Bevorzugung liegt nahe. Andererseits sollte man im Blick behalten, welche Konsequenzen sich f\u00fcr die internationale Staatengemeinschaft ergeben k\u00f6nnten, wenn die Grunds\u00e4tze der pers\u00f6nlichen Immunit\u00e4t aufgeweicht w\u00fcrden. Da diese Grunds\u00e4tze gewohnheitsrechtlich fundiert sind, unterliegen sie in Abh\u00e4ngigkeit von der tats\u00e4chlichen Staatenpraxis einem stetigen Wandel. Ein Abr\u00fccken von der bisherigen Praxis k\u00f6nnte also dazu f\u00fchren, dass auch deutsche Regierungsvertreter k\u00fcnftig bef\u00fcrchten m\u00fcssten, im Ausland festgenommen oder sonst drangsaliert zu werden. Dieses Risiko mag im Hinblick auf rechtsstaatlich gepr\u00e4gte L\u00e4nder vielleicht hinnehmbar erscheinen, doch sollte man nicht vergessen, dass rechtsstaatliche Prinzipien nicht in allen Regionen dieser Welt im gleichen Ma\u00dfe anerkannt sind. Im \u00dcbrigen versteht es sich von selbst, dass der gesandtschaftliche Verkehr auf h\u00f6chster diplomatischer Ebene sehr schnell zum Erliegen kommen d\u00fcrfte, wenn das gegenseitige Vertrauen in die Unverletzlichkeit der eigenen Repr\u00e4sentanten erst einmal ersch\u00fcttert ist. Vor diesem Hintergrund kann man die mit der v\u00f6lkerrechtlichen Immunit\u00e4t verbundene Sonderstellung von Staatsoberh\u00e4uptern und hochrangigen Regierungsvertretern im Einzelfall zwar als ungerecht r\u00fcgen, doch sollte man sich besser davor h\u00fcten, die Axt daran zu legen.<\/p>\n","protected":false},"excerpt":{"rendered":"

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