{"id":9719,"date":"2021-07-16T09:33:36","date_gmt":"2021-07-16T07:33:36","guid":{"rendered":"https:\/\/page.fachmedien.de\/wordpress\/steuerboard\/?p=9719"},"modified":"2021-07-16T09:34:20","modified_gmt":"2021-07-16T07:34:20","slug":"erbschaftsteuer-dba-deutschland-schweden-besteuerungsrecht-fuer-schenkungen","status":"publish","type":"post","link":"https:\/\/page.fachmedien.de\/wordpress\/steuerboard\/2021\/07\/16\/erbschaftsteuer-dba-deutschland-schweden-besteuerungsrecht-fuer-schenkungen\/","title":{"rendered":"Erbschaftsteuer \u2013 DBA Deutschland\/Schweden: Besteuerungsrecht f\u00fcr Schenkungen"},"content":{"rendered":"
\"\"

StB\/FBIntStR Erik Muscheites, Senior Associate bei POELLATH, Frankfurt\/M.<\/p><\/div>\n

Derzeit hat Deutschland lediglich sechs Abkommen auf dem Gebiet der Erbschaft- und Schenkungsteuer abgeschlossen. Entscheidungen der Finanzgerichtsbarkeit zur Anwendung von Abkommen auf diesem Gebiet sind daher selten. Mit Urteilen vom 5. August 2020 (Az. 7 K 2777\/18, 7 K 2778\/18 und 7 K 2779\/18; Revisionen anh\u00e4ngig, BFH-Az. II R 28\/20, II R 29\/20 und II R 27\/20) hat das FG Baden-W\u00fcrttemberg \u00fcber die Zuweisung des Besteuerungsrechts f\u00fcr Schenkungen unter Anwendung des Doppelbesteuerungsabkommen Deutschland\/Schweden (\u201eDBA-S\u201c) entschieden und dabei klargestellt, dass es zur Bestimmung der Ans\u00e4ssigkeit nicht darauf ankommt, ob eine Person in einem Vertragsstaat auch tats\u00e4chlich einer Besteuerung unterliegt.<\/p>\n

Sachverhalt<\/strong><\/p>\n

Geklagt hatten drei Geschwister welche im Jahr 2005 von ihrem Vater Anteile an einer schwedischen Aktiengesellschaft geschenkt bekommen hatten. Der Vater unterhielt im Zeitpunkt der Schenkung Wohnsitze in Deutschland und Schweden, sein Lebensmittelpunkt lag damals unstreitig in Schweden. Die Beschenkten waren nicht in Deutschland ans\u00e4ssig.<\/p>\n

Das beklagte Finanzamt setzte gegen die drei Geschwister Schenkungsteuer fest. Der Schenker sei Inl\u00e4nder nach \u00a7 2 Abs. 1 Nr. 1 Satz 1 ErbStG, da er zum Zeitpunkt der Ausf\u00fchrung einen Wohnsitz in Deutschland hatte. Die Schenkung sei daher grunds\u00e4tzlich in Deutschland steuerbar.<\/p>\n

Die Finanzverwaltung argumentierte unter Bezugnahme auf das Tatbestandsmerkmal \u201eSteuerpflicht\u201c des Art. 4 Abs. 1 Buchst. b DBA-S, dass f\u00fcr Zwecke der Schenkungsteuer eine Person nur dann in einem Vertragsstaat ans\u00e4ssig sein k\u00f6nne, wenn der Schenker nach dem Recht des Staates dort aufgrund seines Wohnsitzes, seines st\u00e4ndigen Aufenthalts oder eines anderen \u00e4hnlichen Merkmals steuerpflichtig ist. Da die Erbschaft- und Schenkungsteuer in Schweden mit Wirkung zum 1.1.2005 abgeschafft worden war, ist die Vorschrift nach Auffassung der Finanzverwaltung so auszulegen, dass Schweden nicht mehr Ans\u00e4ssigkeitsstaat im Sinne der Vorschrift sein k\u00f6nne. Das Besteuerungsrecht stehe vielmehr nach Art. 24 Abs. 3 DBA-S Deutschland zu, da der Schenker nach Art. 4 Abs. 1, 2 DBA-S allein in Deutschland ans\u00e4ssig sei.<\/p>\n

Die Finanzverwaltung macht die Ans\u00e4ssigkeit f\u00fcr Zwecke der Schenkungsteuer von einer konkreten Steuerpflicht in Schweden abh\u00e4ngig.<\/p>\n

Entscheidungen des Finanzgerichts<\/strong><\/p>\n

Das FG Baden-W\u00fcrttemberg folgte dieser Auffassung nicht und hob die Schenkungsteuerbescheide auf. Grunds\u00e4tzlich bestehe nach \u00a7 2 Abs. 1 Nr. 1 Satz 1 ErbStG zwar in Deutschland eine unbeschr\u00e4nkte Steuerpflicht, da der Schenker im Inland einen Wohnsitz habe. Allerdings werde das deutsche Besteuerungsrecht durch das DBA-S eingeschr\u00e4nkt. Da das DBA-S, welches die Erbschaft-, Schenkung-, Einkommen- und Verm\u00f6gensteuer umfasst, seit der Abschaffung der Schenkungsteuer in Schweden nicht gek\u00fcndigt oder ge\u00e4ndert wurde, bestehe dieses unver\u00e4ndert fort. Daher sei f\u00fcr die abkommensrechtliche Ans\u00e4ssigkeit der an der Schenkung beteiligten Personen Art. 4 DBA-S entscheidend. Auch wenn der Schenker in beiden Vertragsstaaten einen Wohnsitz hatte, so lag der Lebensmittelpunkt und damit die Ans\u00e4ssigkeit des Vaters unstreitig in Schweden (Art. 4 Abs. 2 DBA-S). Das Besteuerungsrecht sei deshalb nach Art. 24 Abs. 3 DBA-S ausschlie\u00dflich dem Ans\u00e4ssigkeitsstaat Schweden zugewiesen, da es sich bei den geschenkten Gesch\u00e4ftsanteilen weder um unbewegliches Verm\u00f6gen noch um bewegliches Betriebsverm\u00f6gen eines in Deutschland belegenen Unternehmensteils handelte.<\/p>\n

Entgegen der Auffassung der Finanzverwaltung seien auch nach der Abschaffung der Schenkungsteuer in Schweden die Gegebenheiten zum Zeitpunkt des Vertragsschlusses des DBA-S ma\u00dfgeblich, da das DBA-S bislang keine \u00c4nderung erfahren habe.<\/p>\n

Sinn und Zweck der Ans\u00e4ssigkeitsregelung sei es nur, dem Ans\u00e4ssigkeitsstaat ein Besteuerungsrecht zuzuweisen. Ob und wie er dieses umsetzt, sei f\u00fcr die Bestimmung der Ans\u00e4ssigkeit nicht erheblich und schlie\u00dfe die Ans\u00e4ssigkeit und damit die Abkommensberechtigung nicht aus. Nach Auffassung des Gerichts soll dies sogar dann gelten, wenn der Ans\u00e4ssigkeitsstaat einen bestimmten Sachverhalt \u00fcberhaupt nicht (mehr) der Besteuerung unterwirft. Dass es deshalb im Ergebnis zu keiner Besteuerung kommt, h\u00e4tten die Vertragsstaaten mangels R\u00fcckfallklauseln in Kauf genommen.<\/p>\n

Zusammenfassend \u201eersetzt\u201c das FG Baden-W\u00fcrttemberg hierdurch f\u00fcr Zwecke der abkommensrechtlichen Ans\u00e4ssigkeit i.S.d. DBA-S implizit das Kriterium der (konkreten) Steuerpflicht, durch die abstrakte M\u00f6glichkeit der Steuerpflicht. Weitergehende Ausf\u00fchrungen hierzu lassen sich dem Urteil nicht entnehmen.<\/p>\n

Einordnung der Entscheidungen <\/strong><\/p>\n

Die Literatur geht vereinzelt davon aus, dass ein Erblasser\/Schenker bzw. Erwerber, welcher nach Art. 4 Abs. 1 Buchst. b DBA-S (auch) in Deutschland ans\u00e4ssig ist, immer ausschlie\u00dflich in Deutschland ans\u00e4ssig sei. Mangels Ans\u00e4ssigkeit in Schweden \u2013 aufgrund fehlender (konkreter) Steuerpflicht – sei Art. 4 Abs. 2 DBA f\u00fcr die Erbschaft- und Schenkungsteuer nicht anwendbar, auch wenn der Mittelpunkt der Lebensinteressen in Schweden ist (vgl. Reich in von Oertzen\/Loose, Erbschaftsteuer- und Schenkungsteuergesetz, 2. Aufl. 2020, Art. 4 DBA-S, Rn. 12).<\/p>\n

In teilweiser \u00dcbereinstimmung mit dem FG Baden-W\u00fcrttemberg existieren Auffassungen in der Literatur, die f\u00fcr Zwecke der Ertragsteuer ebenfalls davon ausgehen, dass es f\u00fcr die abkommensrechtliche Ans\u00e4ssigkeit grunds\u00e4tzlich nicht darauf ankommt, ob und wie eine Person besteuert wird. Einen Grenzfall sollen dabei solche F\u00e4lle darstellen, in denen ein Vertragsstaat \u00fcberhaupt keine relevante Steuer erhebt (vgl. Vogel\/Lehner\/Ismer\/Blank, 7. Aufl. 2021, OECD-MA 2017 Art. 4 Rn. 82) bzw. eine Person anforderungslos von der Besteuerung ausgenommen ist (ablehnend: Valta\/Langner, in: GKGK, DBA, Art.\u00a04 OECD MA Rn. 70, Stand: 01.02.2021). Einigkeit herrscht dabei \u00fcberwiegend in F\u00e4llen, bei denen einzelne Sachverhalte von der Besteuerung ausgenommen sind, wenn keine besteuerungsf\u00e4higen Eink\u00fcnfte vorliegen oder die Steuer nicht erhoben wird. Die Anwendung von Verteilungsnormen erfordere nicht, dass eine Person auch tats\u00e4chlich besteuert wird. Sie setze nur voraus, dass die Person zu einem der Vertragsstaaten eine Beziehung aufweist, die zu ihrer unbeschr\u00e4nkten Besteuerung f\u00fchren kann (vgl. Vogel\/Lehner\/Ismer\/Blank, 7. Aufl. 2021, OECD-MA 2017 Art. 4 Rn. 82; Valta\/Langner in GKGK, DBA, Art.\u00a04 OECD MA Rn. 68, Stand: 01.02.2021)<\/p>\n

Es ist von der Rechtsprechung im Hinblick auf die Ertragsteuer bisher anerkannt, dass Abkommen zur Vermeidung der Doppelbesteuerung nicht nur die \u201etats\u00e4chliche\u201c, sondern bereits die \u201edenkbare\u201c Doppelbesteuerung vermeiden sollen (vgl. bspw. BFH, Beschluss vom 10.1.2012 \u2013 I R 66\/09, BFHE 236 S. 304 = DB 2012 S. 1078<\/a>, Rz. 22 wonach die Abwehr der \u201evirtuellen\u201c Doppelbesteuerung gerade das tragende Prinzip der Freistellung repr\u00e4sentiert). Gegenl\u00e4ufig ist jedoch auch festzuhalten, dass der I. Senat f\u00fcr \u201eeffektiv\/ nicht besteuerte Gewinne\u201c (vgl. BFH, Urteil vom 17.10.2007 \u2013 I R 96\/06, BStBl. II 2008 S. 953 = DB 2008 S. 1250<\/a>, zu Abschn. 16 Buchst. d des Protokolls zu Art. 24 DBA Italien 1989) bzw. \u201etats\u00e4chlich nicht besteuerte Eink\u00fcnfte\u201c (vgl. BFH, Urteil vom 27.03.2019 \u2013 I R 33\/16, BFH\/NV 2020 S. 201 zu Art. 23 a.F.\/n.F. DBA USA) einen R\u00fcckfall des Besteuerungsrechts an Deutschland als Wohnsitzstaat f\u00fcr m\u00f6glich erachtet. Diese Entscheidungen sind jedoch zu Regelungen der Methodenartikel ergangen und gerade nicht f\u00fcr Zwecke der Begriffsbestimmungen.<\/p>\n

Im vorliegenden Fall muss der Schenker alleine deshalb keine Schenkungsteuer in Schweden zahlen, weil diese mit Wirkung zum 01.01.2005 abgeschafft wurde. Das Finanzgericht hat in seinen Entscheidungen festgestellt, dass die Ans\u00e4ssigkeit und damit die Abkommensberechtigung auch dann nicht ausgeschlossen ist, wenn der betreffende Staat bestimmte Sachverhalte \u00fcberhaupt nicht (mehr) der Besteuerung unterwirft (7 K 2777\/18, Rn. 26 a.E.). Inwieweit die Urteile in den anstehenden Revisionsentscheidungen Bestand haben werden, bleibt abzuwarten. Im Bereich der Verm\u00f6gensteuer hat der III. Senat das Verbot der virtuellen Doppelbesteuerung in der Vergangenheit ausdr\u00fccklich anerkannt (vgl. BFH, Urteil vom 7.7.1967 \u2013 III 210\/61, BStBl. III 1967 S. 588).<\/p>\n

Bedeutung f\u00fcr die Praxis<\/strong><\/p>\n

Soweit in der Literatur davon ausgegangen wird, dass das Gericht Argumentationswege liefere, eine Besteuerung im Inland g\u00e4nzlich zu vermeiden (vgl. Pohl, NWB 2021 S. 240), sollte die Reichweite der Urteile nicht \u00fcbersch\u00e4tzt werden. Wesentlicher Sachverhalt der Entscheidungen war, dass die drei Geschwister gerade nicht im Inland ans\u00e4ssig waren. Lediglich der Vater verf\u00fcgte \u00fcber einen deutschen Wohnsitz, hatte dort aber nicht seinen Lebensmittelpunkt. Verschenkt wurden Anteile an einer schwedischen Kapitalgesellschaft. Es bestanden daher, abgesehen vom Wohnsitz des Vaters, nur lose Ankn\u00fcpfungspunkte nach Deutschland. Wann die Kl\u00e4ger Deutschland verlassen und welche Staatsangeh\u00f6rigkeit diese hatten, ist nicht bekannt.<\/p>\n

In Bezug auf die Erwerber ist davon auszugehen, dass diese entweder keine deutschen Staatsangeh\u00f6rigen waren oder diese sich zum Stichtag l\u00e4nger als f\u00fcnf Jahre dauernd im Ausland aufgehalten haben, ohne im Inland einen Wohnsitz zu haben. Andernfalls w\u00e4re der pers\u00f6nliche und zeitliche Anwendungsbereich der erweiterten unbeschr\u00e4nkten Steuerpflicht (\u00a7 2 Abs. 1 Nr. 1 Buchst. b ErbStG) relevant gewesen und das Gericht h\u00e4tte sich ebenso weitergehend mit Art. 27 DBA-S befassen m\u00fcssen. Dieser enth\u00e4lt eine besondere \u201eStaatsangeh\u00f6rigenregelung“ f\u00fcr Erblasser oder Schenker und verhilft damit der erweiterten unbeschr\u00e4nkten Steuerpflicht zur Durchsetzung (vgl. L\u00fcdicke in Wassermeyer, DBA, Art. 27 Schweden Rn. 13). Nach Art. 27 Abs. 1 DBA-S gilt ein Staatsangeh\u00f6riger eines Vertragsstaats trotz voller Wohnsitznahme im anderen Staat f\u00fcr weitere f\u00fcnf Jahre als im Heimatstaat ans\u00e4ssig. Nach Abs. 2 gilt diese Regelung entsprechend f\u00fcr die Besteuerung von Erben oder Beschenkten, wenn diese selbst im Zeitpunkt des Erbfalls oder der Schenkung die Voraussetzungen des Abs. 1 erf\u00fcllt haben (BT-Drucks. 12\/5835).<\/p>\n

Im Ergebnis unterliegt aufgrund dieser Regel ein Auswanderer mit deutscher Staatsangeh\u00f6rigkeit abkommensrechtlich f\u00fcr f\u00fcnf Jahre nach dem Wegzug nach Schweden weiterhin in Deutschland der Erbschaft- und Schenkungsteuer.<\/p>\n

F\u00fcr die Praxis ist daher zu konstatieren, dass eine kurzfristige \u201eFlucht\u201c deutscher Staatsangeh\u00f6riger aus der deutschen Erbschaft- und Schenkungsteuer mittels einfacher Verlagerung der abkommensrechtlich Ans\u00e4ssigkeit nach Schweden (auch weiterhin) nicht m\u00f6glich ist. Lediglich f\u00fcr Drittstaatler w\u00e4re ein solches Vorgehen denkbar, was aber aufgrund der fehlenden Ankn\u00fcpfungspunkte nach Deutschland auch nicht zwingend regelungsbed\u00fcrftig erscheint.<\/p>\n","protected":false},"excerpt":{"rendered":"

Derzeit hat Deutschland lediglich sechs Abkommen auf dem Gebiet der Erbschaft- und Schenkungsteuer abgeschlossen. Entscheidungen der Finanzgerichtsbarkeit zur Anwendung von Abkommen auf diesem Gebiet sind daher selten. Mit Urteilen vom 5. August 2020 (Az. 7 K 2777\/18, 7 K 2778\/18 … Weiterlesen →<\/span><\/a><\/p>\n","protected":false},"author":304378,"featured_media":0,"comment_status":"open","ping_status":"open","sticky":false,"template":"","format":"standard","meta":[],"categories":[2241,59970],"tags":[60140,59875],"acf":[],"_links":{"self":[{"href":"https:\/\/page.fachmedien.de\/wordpress\/steuerboard\/wp-json\/wp\/v2\/posts\/9719"}],"collection":[{"href":"https:\/\/page.fachmedien.de\/wordpress\/steuerboard\/wp-json\/wp\/v2\/posts"}],"about":[{"href":"https:\/\/page.fachmedien.de\/wordpress\/steuerboard\/wp-json\/wp\/v2\/types\/post"}],"author":[{"embeddable":true,"href":"https:\/\/page.fachmedien.de\/wordpress\/steuerboard\/wp-json\/wp\/v2\/users\/304378"}],"replies":[{"embeddable":true,"href":"https:\/\/page.fachmedien.de\/wordpress\/steuerboard\/wp-json\/wp\/v2\/comments?post=9719"}],"version-history":[{"count":2,"href":"https:\/\/page.fachmedien.de\/wordpress\/steuerboard\/wp-json\/wp\/v2\/posts\/9719\/revisions"}],"predecessor-version":[{"id":9721,"href":"https:\/\/page.fachmedien.de\/wordpress\/steuerboard\/wp-json\/wp\/v2\/posts\/9719\/revisions\/9721"}],"wp:attachment":[{"href":"https:\/\/page.fachmedien.de\/wordpress\/steuerboard\/wp-json\/wp\/v2\/media?parent=9719"}],"wp:term":[{"taxonomy":"category","embeddable":true,"href":"https:\/\/page.fachmedien.de\/wordpress\/steuerboard\/wp-json\/wp\/v2\/categories?post=9719"},{"taxonomy":"post_tag","embeddable":true,"href":"https:\/\/page.fachmedien.de\/wordpress\/steuerboard\/wp-json\/wp\/v2\/tags?post=9719"}],"curies":[{"name":"wp","href":"https:\/\/api.w.org\/{rel}","templated":true}]}}