{"id":9838,"date":"2021-11-15T12:45:17","date_gmt":"2021-11-15T10:45:17","guid":{"rendered":"https:\/\/page.fachmedien.de\/wordpress\/steuerboard\/?p=9838"},"modified":"2021-11-15T12:45:17","modified_gmt":"2021-11-15T10:45:17","slug":"auch-vermoegensverwaltenden-personenhandelsgesellschaften-steht-das-optionsmodell-offen","status":"publish","type":"post","link":"https:\/\/page.fachmedien.de\/wordpress\/steuerboard\/2021\/11\/15\/auch-vermoegensverwaltenden-personenhandelsgesellschaften-steht-das-optionsmodell-offen\/","title":{"rendered":"Auch verm\u00f6gensverwaltenden Personenhandelsgesellschaften steht das \u201eOptionsmodell\u201c offen!"},"content":{"rendered":"
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StBin Dipl.-Kffr. Dr. Katrin Dorn, Partnerin, ist bei M\u00d6HRLE HAPP LUTHER mbB in Hamburg und StB Dipl.-Kfm. Dr. Martin Weiss, Fachberater f\u00fcr Internationales Steuerrecht, ist in M\u00fcnchen t\u00e4tig.<\/p><\/div>\n

Verm\u00f6gensverwaltende Personengesellschaften k\u00f6nnen u.E. wirksam einen Antrag zur Besteuerung \u201cwie eine Kapitalgesellschaft\u201c nach \u00a7 1a Abs. 1 KStG stellen, sofern diese ins Handelsregister eingetragen sind. Dabei sind \u2013 im Vergleich zur gewerblichen Personengesellschaft \u2013 einige Besonderheiten zu beachten.<\/p>\n

Antragsberechtigung<\/strong><\/p>\n

Einen unwiderruflichen Antrag zur Besteuerung \u201ewie eine Kapitalgesellschaft\u201c k\u00f6nnen nach \u00a7 1a Abs. 1 Satz 1 KStG \u201ePersonenhandels- und Partnerschaftsgesellschaften\u201c stellen. Dabei sollen nach der Gesetzesbegr\u00fcndung zum \u201eK\u00f6MoG\u201c (BGBl. I 2021 S. 2050) alle Gesellschaften unter den Anwendungsbereich des Optionsmodells fallen, f\u00fcr welche auch ein tats\u00e4chlicher Formwechsel nach \u00a7 25 UmwStG infrage kommt (vgl. BT-Drucks. 19\/28656 vom 19.04.2021 S. 21.). Damit kn\u00fcpft diese Regelung nicht an die origin\u00e4re T\u00e4tigkeit der Gesellschaft, sondern lediglich an ihre Rechtsform an. Im Ergebnis ist damit nach der hier vertretenen Auffassung auch die verm\u00f6gensverwaltende OHG\/KG antragsberechtigt, sofern diese ins Handelsregister eingetragen ist (vgl. \u00a7 105 Abs. 2 HGB, ggf. i.V.m. \u00a7 161 Abs. 2 HGB). Denn infolge der Eintragung handelt es sich um eine Personenhandelsgesellschaft, die nach \u00a7 1a Abs. 1 Satz 1 KStG einen unwiderruflichen Antrag zur Besteuerung \u201ewie eine Kapitalgesellschaft\u201c stellen kann. Davon geht auch das BMF aus (vgl. BMF-Schreiben zur \u201eOption zur K\u00f6rperschaftsbesteuerung\u201c nach \u00a7 1a KStG vom 10.11.2021<\/a> Rn. 2 und 30). Insoweit gelten auch f\u00fcr die verm\u00f6gensverwaltende OHG\/KG die f\u00fcr gewerbliche Gesellschaften geltenden Grunds\u00e4tze entsprechend (u.a. die sinngem\u00e4\u00dfe Anwendung des \u00a7 217 Abs. 1 UmwG).<\/p>\n

Wirkungen des Antrags nach \u00a7 1a KStG bei einer verm\u00f6gensverwaltenden Personengesellschaft<\/strong><\/p>\n

Der unwiderrufliche Antrag f\u00fchrt auch bei der verm\u00f6gensverwaltenden OHG\/KG dazu, dass sie f\u00fcr Zwecke der Besteuerung nach dem Einkommen wie eine Kapitalgesellschaft (\u201eoptierende Gesellschaft\u201c) und ihre Gesellschafter wie die nicht pers\u00f6nlich haftenden Gesellschafter einer Kapitalgesellschaft behandelt werden. Insoweit gelten die allgemeinen Grunds\u00e4tze entsprechend, es ergeben sich keine Besonderheiten im Vergleich zu gewerblichen Personengesellschaften. Auch hier gilt, dass diese den Gewinn nicht nach Einnahmen-\u00dcberschuss-Rechnung ermitteln k\u00f6nnen, sondern nach den Grunds\u00e4tzen des Betriebsverm\u00f6gensvergleichs (\u00a7 4 Abs. 1 EStG) ermitteln m\u00fcssen.<\/p>\n

Fiktiver Formwechsel infolge des Antrags nach \u00a7 1a KStG<\/strong><\/p>\n

Der \u00dcbergang zur K\u00f6rperschaftsbesteuerung gilt dabei als Formwechsel der verm\u00f6gensverwaltenden Personenhandelsgesellschaft i.S.d. \u00a7 1 Abs. 3 Nr. 3 UmwStG (\u00a7 1a Abs. 2 Satz 1 KStG); die \u00a7\u00a7 1 und 25 UmwStG finden entsprechende Anwendung. Letztgenannte Regelung enth\u00e4lt einen Rechtsgrundverweis auf \u00a7\u00a7 20-23 UmwStG (Patt, in: D\u00f6tsch\/Pung\/M\u00f6hlenbrock (D\/P\/M), Die K\u00f6rperschaftsteuer, \u00a7 25 UmwStG Tz. 26, Stand: 01.06.2019), der u.E. vollumf\u00e4nglich anwendbar ist, weil sein Tatbestand aufgrund der Fiktion eines Formwechsels nach \u00a7 1a Abs. 2 Satz 1, 2 KStG erf\u00fcllt ist. Jedoch kann \u00a7 20 UmwStG nicht anwendbar sein, weil es aufgrund der verm\u00f6gensverwaltenden T\u00e4tigkeit der Gesellschaft nicht zum fiktiven Formwechsel einer Mitunternehmerschaft kommen kann (und dar\u00fcber hinaus auch nicht zur Einbringung von Betrieben oder Teilbetrieben, welche die Regelung alternativ zur Einbringung von Mitunternehmeranteilen jedoch voraussetzt). Im Ergebnis ist der Formwechsel weiterhin m\u00f6glich, aber eben nicht zu einem unter dem gemeinen Wert liegenden Wert. Vielmehr finden die allgemeinen Tauschgrunds\u00e4tze (vgl. \u00a7 6 Abs. 6 Satz 1 EStG) Anwendung. Etwas anderes gilt lediglich dann, wenn \u00a7 21 Abs. 1 Satz 2 Nr. 1 UmwStG erf\u00fcllt ist, weil es im Zuge dieser \u00dcbertragung zu einem sog. qualifizierten Anteilstausch kommt. Insoweit w\u00e4re der fingierte Formwechsel auf einen Antrag hin ohne Aufdeckung und Besteuerung der in den eingebrachten Anteilen an Kapitalgesellschaften oder Genossenschaften enthaltenen stillen Reserven m\u00f6glich.<\/p>\n

Steuerfolgen des Antrags auf Besteuerung wie eine Kapitalgesellschaft<\/strong><\/p>\n

Wie ausgef\u00fchrt, kann der Formwechsel der verm\u00f6gensverwaltenden OHG\/KG nicht nach \u00a7 20 UmwStG zu Buch- oder Zwischenwerten erfolgen, so dass eine Aufdeckung und Besteuerung der stillen Reserven notwendig wird, sofern diese steuerlich verhaftet sind. Die Aufdeckung der stillen Reserven erfolgt dabei nach den allgemeinen Tauschgrunds\u00e4tzen nach \u00a7 6 Abs. 6 Satz 1 EStG (Wirtschaftsg\u00fcter gegen Beteiligung an der Kapitalgesellschaft), soweit nicht ausnahmsweise ein Anwendungsfall des \u00a7 21 Abs. 1 Satz 2 Nr. 1 UmwStG (qualifizierter Anteilstausch) vorliegt. Soweit an der Gesellschaft nat\u00fcrliche Personen (Beteiligung im Privatverm\u00f6gen) beteiligt sind, k\u00f6nnte die \u00dcbertragung eines Grundst\u00fccks ohne Besteuerung der aufgedeckten stillen Reserven erfolgen, soweit dadurch kein privates Ver\u00e4u\u00dferungsgesch\u00e4ft i.S.d. \u00a7 22 Nr. 2 i.V.m. \u00a7 23 EStG ausgel\u00f6st wird. Sollten die stillen Reserven steuerverstrickt sein (z.B. Beteiligungen an Kapitalgesellschaften, \u00a7\u00a7 17, 20 Abs. 2 EStG), muss eine Besteuerung der aufgedeckten stillen Reserven im Zuge des Tauschs erfolgen.<\/p>\n

Diese Steuerfolgen lassen sich nur verhindern, wenn vor Antragsstellung der Gesellschaft zun\u00e4chst eine Gesellschaft entsteht, die auch aus steuerlicher Sicht gewerbliche Eink\u00fcnfte i.S.d. \u00a7 15 EStG erzielt (z.B. durch gewerbliche Pr\u00e4gung nach \u00a7 15 Abs. 3 Nr. 2 EStG). Die resultierende Einlage der Wirtschaftsg\u00fcter der verm\u00f6gensverwaltenden Personengesellschaft (bzw. nach der Bruchteilsbetrachtung nach \u00a7 39 Abs. 2 Nr. 2 AO der Gesellschafter) ins Betriebsverm\u00f6gen (\u00a7 4 Abs. 1 Satz 8 Hs.\u00a01 EStG) w\u00e4re zwar grunds\u00e4tzlich zu Teilwerten zu bewerten, f\u00fcr einige Wirtschaftsg\u00fcter jedoch zu Anschaffungskosten, d.h. ohne Aufdeckung der stillen Reserven. Dazu geh\u00f6ren nach \u00a7 6 Abs. 1 Nr. 5 Satz 1 Hs.\u00a02 Buchst. a, b und c EStG Wirtschaftsg\u00fcter, die innerhalb der letzten drei Jahre vor dem Zeitpunkt der Zuf\u00fchrung angeschafft oder hergestellt worden sind, Anteile i.S.d. \u00a7 17 EStG sowie Wirtschaftsg\u00fcter i.S.d. \u00a7 20 Abs. 2 EStG (z.B. Wertpapiere, Forderungen). Bei Grundst\u00fccken hingegen gilt die Einlage nach \u00a7 23 Abs. 1 Satz 5 Nr. 1 EStG dann als Ver\u00e4u\u00dferung, wenn deren Ver\u00e4u\u00dferung aus dem Betriebsverm\u00f6gen innerhalb eines Zeitraums von zehn Jahren seit Anschaffung (nicht: Einlage) des Wirtschaftsguts erfolgt.<\/p>\n

Besonderheiten bei der Aus\u00fcbung der R\u00fcckoption verm\u00f6gensverwaltender Gesellschaften nach \u00a7 1a Abs. 4 KStG<\/strong><\/p>\n

Auch f\u00fcr die verm\u00f6gensverwaltende Personengesellschaft ist die \u201eBesteuerung wie eine Kapitalgesellschaft\u201c keine Einbahnstra\u00dfe. Auch dieser steht die R\u00fcckoption offen, wobei der Antrag zu einem fiktiven Formwechsel der optierenden Personengesellschaft in eine Personengesellschaft nach \u00a7 1 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 UmwStG f\u00fchrt. Zu beachten ist, dass die Gesellschaft in diesem Fall nach der R\u00fcckoption ihre erbschaftsteuerliche Beg\u00fcnstigungsf\u00e4higkeit verliert, weil nunmehr keine Gesellschaft i.S.d. \u00a7 97 Abs. 1 Satz 1 Nr. 5 BewG mehr vorliegt. Die verm\u00f6gensverwaltende Personenhandelsgesellschaft f\u00e4llt \u2013 anders als die optierende verm\u00f6gensverwaltende Personenhandelsgesellschaft \u2013 nicht unter den Anwendungsbereich des \u00a7 13b Abs. 1 Nr. 2 ErbStG.<\/p>\n

Hinsichtlich der Steuerfolgen der R\u00fcckoption ist zu pr\u00fcfen, ob die R\u00fcckoption \u201ein\u201c eine Gesellschaft ohne oder mit Betriebsverm\u00f6gen erfolgt. Diese Unterscheidung entscheidet dar\u00fcber, ob aufgrund des Verweises von \u00a7 1a Abs. 4 Satz 2 KStG auf \u00a7 9 UmwStG der in dieser Regelung enthaltene Verweis auf \u00a7 8 UmwStG greift oder nicht. Letztgenannte Regelung ordnet f\u00fcr den Fall, dass das \u00fcbertragene Verm\u00f6gen nicht Betriebsverm\u00f6gen des \u00fcbernehmenden Rechtstr\u00e4gers wird, letztlich eine Aufdeckung und Besteuerung aller in dem Verm\u00f6gen der optierenden Gesellschaft vorhandenen stillen Reserven an. Die Voraussetzungen von \u00a7 3 Abs. 2 Satz 1 Nr. 1 UmwStG f\u00fcr einen Buch- oder Zwischenwertansatz sind nicht erf\u00fcllt, weil die Wirtschaftsg\u00fcter nach der \u00dcbertragung nicht zum Betriebsverm\u00f6gen der \u00fcbernehmenden Gesellschaft geh\u00f6ren k\u00f6nnen. Vielmehr geh\u00f6ren die Wirtschaftsg\u00fcter nach Aus\u00fcbung der Option nach der Bruchteilsbetrachtung gem. \u00a7 39 Abs. 2 Nr. 2 AO bei Personen, welche die Beteiligung im Privatverm\u00f6gen halten (sog. \u201ewei\u00dfe Gesellschafter\u201c), anschlie\u00dfend wieder zu deren Privatverm\u00f6gen. Auch f\u00fcr sog. \u201eschwarze Gesellschafter\u201c einer sog. Zebragesellschaft w\u00fcrde nach Auffassung der Finanzverwaltung \u00a7 8 UmwStG greifen (vgl. BMF-Schreiben vom\u00a011.11.2011,\u00a0BStBl. I 2011 S. 1314 Rn.\u00a008.03).<\/p>\n

Davon abweichend w\u00e4re eine Bewertung unter dem gemeinen Wert nach \u00a7 9 UmwStG m\u00f6glich, wenn die Wirtschaftsg\u00fcter weiterhin Betriebsverm\u00f6gen darstellen. Diese Voraussetzung w\u00e4re erf\u00fcllt, wenn die Gesellschaft aufgrund ihrer T\u00e4tigkeit, gewerblichen Infizierung oder gewerblichen Pr\u00e4gung nach \u00a7 15 Abs. 3 EStG nunmehr gewerbliche Eink\u00fcnfte i.S.d. \u00a7 15 EStG erzielt. Unter dieser Voraussetzung k\u00f6nnen nunmehr die\u00a0\u00a7\u00a7\u00a03\u20138\u00a0und\u00a010\u00a0UmwStG insgesamt Anwendung finden. Ein Wertansatz unter dem gemeinen Wert ist folglich grunds\u00e4tzlich m\u00f6glich (\u00a7 3 Abs. 2 Satz 1 UmwStG), so dass eine Aufdeckung und Besteuerung der stillen Reserven insoweit allein durch Aus\u00fcbung der R\u00fcckoption verhindert werden kann.<\/p>\n

Vorteilhaftigkeits\u00fcberlegungen<\/strong><\/p>\n

Ob und inwieweit das Optionsmodell f\u00fcr verm\u00f6gensverwaltende Personenhandelsgesellschaften eine sinnvolle M\u00f6glichkeit ist, d\u00fcrfte von vielen Faktoren abh\u00e4ngig sein. In jedem Fall ist zu beachten, dass die Vorteile der Besteuerung \u201ewie eine Kapitalgesellschaft\u201c im Regelfall mit einem Eintrittsgeld verbunden sind, soweit infolge des Antrags stille Reserven aufgedeckt und besteuert werden m\u00fcssen. Entsprechendes gilt auch im Falle der Aus\u00fcbung der R\u00fcckoption, soweit die Gesellschaft immer noch verm\u00f6gensverwaltend t\u00e4tig ist und damit nach der R\u00fcckoption \u00fcber kein Betriebsverm\u00f6gen mehr verf\u00fcgen w\u00fcrde. Hier kann es ebenfalls zu einer Besteuerung als \u201eAustrittsgeld\u201c kommen.<\/p>\n

Daher sind die bereits vorliegenden Vorteilhaftigkeits\u00fcberlegungen hinsichtlich des \u201eOptionsmodells f\u00fcr gewerbliche Personengesellschaften\u201c nur bedingt auf die verm\u00f6gensverwaltende OHG\/KG \u00fcbertragbar und hinsichtlich der aufgezeigten Besonderheiten zu erg\u00e4nzen. Ein Vorteil der Aus\u00fcbung des Optionsmodells kann es sein, dass die verm\u00f6gensverwaltende Personenhandelsgesellschaft durch Aus\u00fcbung der Option erstmals zum beg\u00fcnstigungsf\u00e4higen Verm\u00f6gen i.S.d. \u00a7 13b Abs. 1 Nr. 2 ErbStG geh\u00f6rt. Zu beachten ist, dass sie diese Eigenschaft jedoch wieder verliert, wenn die R\u00fcckoption in eine \u201eGesellschaft ohne Betriebsverm\u00f6gen\u201c erfolgt, soweit es sich bei dieser Beteiligung nicht um eine Beteiligung an einer gewerblichen Personengesellschaft handelt, welche nach \u00a7 13b Abs. 1 Nr. 2 ErbStG beg\u00fcnstigungsf\u00e4hig w\u00e4re.<\/p>\n","protected":false},"excerpt":{"rendered":"

Verm\u00f6gensverwaltende Personengesellschaften k\u00f6nnen u.E. wirksam einen Antrag zur Besteuerung \u201cwie eine Kapitalgesellschaft\u201c nach \u00a7 1a Abs. 1 KStG stellen, sofern diese ins Handelsregister eingetragen sind. Dabei sind \u2013 im Vergleich zur gewerblichen Personengesellschaft \u2013 einige Besonderheiten zu beachten.<\/p>\n","protected":false},"author":304378,"featured_media":0,"comment_status":"open","ping_status":"closed","sticky":false,"template":"","format":"standard","meta":[],"categories":[59981,2241,50877],"tags":[60197,2613,60198,60199,60080],"acf":[],"_links":{"self":[{"href":"https:\/\/page.fachmedien.de\/wordpress\/steuerboard\/wp-json\/wp\/v2\/posts\/9838"}],"collection":[{"href":"https:\/\/page.fachmedien.de\/wordpress\/steuerboard\/wp-json\/wp\/v2\/posts"}],"about":[{"href":"https:\/\/page.fachmedien.de\/wordpress\/steuerboard\/wp-json\/wp\/v2\/types\/post"}],"author":[{"embeddable":true,"href":"https:\/\/page.fachmedien.de\/wordpress\/steuerboard\/wp-json\/wp\/v2\/users\/304378"}],"replies":[{"embeddable":true,"href":"https:\/\/page.fachmedien.de\/wordpress\/steuerboard\/wp-json\/wp\/v2\/comments?post=9838"}],"version-history":[{"count":5,"href":"https:\/\/page.fachmedien.de\/wordpress\/steuerboard\/wp-json\/wp\/v2\/posts\/9838\/revisions"}],"predecessor-version":[{"id":9844,"href":"https:\/\/page.fachmedien.de\/wordpress\/steuerboard\/wp-json\/wp\/v2\/posts\/9838\/revisions\/9844"}],"wp:attachment":[{"href":"https:\/\/page.fachmedien.de\/wordpress\/steuerboard\/wp-json\/wp\/v2\/media?parent=9838"}],"wp:term":[{"taxonomy":"category","embeddable":true,"href":"https:\/\/page.fachmedien.de\/wordpress\/steuerboard\/wp-json\/wp\/v2\/categories?post=9838"},{"taxonomy":"post_tag","embeddable":true,"href":"https:\/\/page.fachmedien.de\/wordpress\/steuerboard\/wp-json\/wp\/v2\/tags?post=9838"}],"curies":[{"name":"wp","href":"https:\/\/api.w.org\/{rel}","templated":true}]}}