RA David Hötzel, Associate bei P+P Pöllath + Partners, Berlin
Im Hotelgewerbe ist es gängige Praxis, dass der Hotelbetreiber nicht lediglich die Hotelimmobilie im Rohausbau pachtet, sondern diesem zugleich die Hoteleinrichtung überlassen wird (Zimmermöblierung, Restauranteinrichtung etc.). Bilanzrechtlich stellen sich dabei diffizile Zuordnungs- und Bewertungsfragen, wenn der Pächter zur Substanzerhaltung oder Ersatzbeschaffung verpflichtet ist (vgl. dazu Hötzel, Steuerboard vom 03.06.2015). Aber auch gewerbesteuerrechtlich kann die Mitverpachtung der Hoteleinrichtung zum Stolperstein für den Verpächter werden, wie ein jüngst veröffentlichtes Urteil des FG Köln zeigt (Urteil vom 29.04.2015 – 13 K 2407/11).
Kein Anspruch auf erweiterte Gewerbesteuerkürzung bei Mitverpachtung von Hoteleinrichtungen
Das FG entschied, dass der Steuerpflichtige bei der Verpachtung einer Hotelimmobilie die erweiterte Gewerbesteuerkürzung bei Mitverpachtung von Hoteleinrichtungen nicht in Anspruch nehmen kann, weil es sich bei diesen um nicht in das Grundvermögen einzubeziehende Betriebsvorrichtungen handele. Diese sei auch nicht ausnahmsweise aufgrund der mit der Hotelverpachtung einhergehenden Besonderheiten zulässig. Das Urteil festigt die bisherige Rechtsprechung des FG Düsseldorf, das am 22.10.2013 entsprechend entschieden hatte (13 K 859/10 G, F).
Betriebsvorrichtungen grundsätzlich kürzungsschädlich
Grundstücksunternehmen, die bereits wegen ihrer Rechtsform als Gewerbebetrieb gelten, jedoch ausschließlich eigenen Grundbesitz verwalten und nutzen, können die erweiterte Gewerbesteuerkürzung beantragen (§ 9 Nr. 1 Satz 2 GewStG). Ist diese Kürzungsmöglichkeit einschlägig, unterliegt der Teil des Gewerbeertrags, der auf die Verwaltung und Nutzung des eigenen Grundbesitzes entfällt, nicht der Gewerbesteuer. Das entscheidende Tatbestandsmerkmal, das das FG im konkreten Fall zu beurteilen hatte, ist die Auslegung des Wortes „ausschließlich“. Eine ausschließliche Verwaltung und Nutzung von Grundbesitz liegt bei strenger Wortlautauslegung nur dann vor, wenn das Grundstücksunternehmen neben dem Grundbesitz keine Nebenleistungen erbringt oder sonstige Wirtschaftsgüter mitverpachtet. Bei Hoteleinrichtungen handelt es sich in vielen Fällen jedoch um Betriebsvorrichtungen, also gerade nicht in den Grundbesitz einzubeziehende Wirtschaftsgüter (§ 68 Abs. 2 Nr. 2 BewG).
Die Mitverpachtung von Betriebsvorrichtungen ist grundsätzlich schädlich für die erweiterte Kürzung und wurde vom BFH bisher nur ausnahmsweise zugelassen, wenn sie als „zwingend notwendiger Teil einer wirtschaftlich sinnvoll gestalteten eigenen Grundstücksverwaltung und -nutzung angesehen werden“ kann.
Mitüberlassung der Hoteleinrichtung nicht zwingend für die Hotelgebäudepacht
Das FG Köln legt das Merkmal der Ausschließlichkeit ebenfalls eng aus. Die Überlassung von Hotelinventar sei nicht mehr der begünstigten Tätigkeit zuzuordnen. Um ein Hotel zweckentsprechend zu nutzen, seien bestimmte Hoteleinrichtungsgegenstände sowohl für die Zimmereinrichtung als auch für die Verpflegungsleistungen erforderlich. Diese Gegenstände „dienen unmittelbar der Ausübung des Hotelgewerbes und nicht (allein) dazu, das Gebäude besser nutzen zu können.“
Der Argumentation des Steuerpflichtigen, es handele sich bei den überlassenen Gegenständen nur um einen geringfügigen Anteil im Verhältnis zur Gebäudeüberlassung selbst, erteilte das FG eine Absage (im Fall lagen die Anschaffungskosten der Hotelausstattung bei 1,14% der Gebäudeanschaffungs- und -herstellungskosten; eine Pachtaufteilung war nicht vereinbart). Eine allgemeine Geringfügigkeitsgrenze sei bei der Mitvermietung von Betriebsvorrichtungen nicht anzuerkennen. Das ist insofern bemerkenswert, als der BFH kurz zuvor im Rahmen der sog. gewerblichen Abfärberegelung immerhin eine Geringfügigkeitsgrenze anerkannt hatte (kumulativ: 3% der Gesamtumsatzerlöse und bis zu 24.500 €; vgl. dazu Pupeter, Steuerboard vom 20.02.2015). Obwohl der vorliegende Sachverhalt hierzu Anlass geboten hätte, hat sich das FG mit der Übertragbarkeit dieser Rechtsprechung auf die erweiterte Gewerbesteuerkürzung nicht auseinandergesetzt. Hier besteht in der Praxis weiterhin Rechtsunsicherheit.
Ebenso blieb der Vortrag des Steuerpflichtigen erfolglos, die Mitverpachtung der Hoteleinrichtung sei im konkreten Fall notwendig gewesen, da sich ohne die Einrichtung unmöglich ein Hotelpächter gefunden hätte. Zwar erkannte das FG an, dass zur Grundstücksverwaltung auch solche Nebenleistungen gerechnet werden können, die als zwingend notwendiger Teil einer wirtschaftlich sinnvoll gestalteten Verwaltung und Nutzung angesehen werden können. Die Mitverpachtung von Hoteleinrichtungen stehe aber nicht in einem solchen zwingenden funktionalen Zusammenhang zur eigentlichen Immobilienvermietung. Das zeige sich gerade im Bereich der Kettenhotellerie, bei der es im Interesse des Hotelbetreibers liege und üblich sei, hotelkettentypische pächtereigene Einrichtungen zu nutzen. Etwas anderes folge auch nicht daraus, dass es bei kleineren, kettenunabhängigen Hotels praxistypisch sei, dass die Hoteleinrichtung mitverpachtet werde. Die Einrichtungsüberlassung sei jedenfalls nicht generell unentbehrlich. Eine unterschiedliche Beurteilung nach den konkreten Verpachtungsmöglichkeiten sei nicht geboten.
Keine Anwendung des Urteils über das Gewerbesteuerrecht hinaus
Die Argumentation des FG erfolgt spezifisch entlang des Telos der gewerbesteuerrechtlichen Kürzungsvorschrift des § 9 Nr. 1 Satz 2 GewStG und der dazu ergangenen Rechtsprechung. Die Mitverpachtung von Hoteleinrichtung dürfte damit in der Praxis zwar für Zwecke der erweiterten Gewerbesteuerkürzung allgemein als schädlich zu behandeln sein. Das Urteil kann jedoch nicht für andere Abgrenzungsfragen zwischen gewerblicher und vermögensverwaltender Tätigkeit fruchtbar gemacht werden. Das betrifft beispielsweise die Beurteilung einer aktiven unternehmerischen Bewirtschaftung (§ 1 Abs. 1b Nr. 3 InvStG), die das BMF in einem jüngeren Schreiben vom 03.03.2015 (BStBl. I 2015 S. 227) eigenständigen Abgrenzungskriterien unterwirft, ohne dabei Betriebsvorrichtungen als schädlich anzusehen.